Yurt içi asgari kurumlar vergisi hesabında istisna faaliyet ve işlemlerden doğan zararlar bunlardan elde edilen kârlara mahsup edilebilmelidir. Unutulmamalıdır ki yurt içi asgari kurumlar vergisi olsa olsa, istisna olsun olmasın, nette kazanç elde eden kurumlardan alınabilir
7524 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen 32/C madde ile 2025 yılından itibaren yurt içi asgari kurumlar vergisinin ihdas edildiği malumlarınızdır.
Bu madde uyarınca, Kanunun 32 ve 32/A maddeleri dikkate alınarak hesaplanan kurumlar vergisi, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının yüzde 10'undan az olamayacaktır.
Bununla birlikte bazı indirim ve istisnalar, yurt içi asgari kurumlar vergisine konu olmayacaktır. Bunlar mezkûr maddede sayılmış olup lafı uzatmamak için burada detayına girmiyorum. Uygulamacılar hangi indirim ve istisnaların yurt içi asgari kurumlar vergisine tabi olduğunu hangilerinin olmadığını zaten biliyorlar.
Diğer yandan yine konuyla ilgilenenlerin bildiği üzere, Bakanlığın çıkarmış olduğu Tebliğde geçmiş yıllar zararları, bu vergiye tabi indirim ve istisnalardan düşülememekte. Bu konu çokça eleştirilmişti. Ben de T24'te yayımlanan "Zararlı şirketten kurumlar vergisi alma becerisi"başlıklı makalemde sıkıntıyı dile getirmiştim. Zaten bu haksızlık iptal istemiyle Danıştay'a götürülmüş, Danıştay da Tebliğin geçmiş yıllar zararının bu vergiye konu indirim ve istisnalardan mahsup edilemeyeceğine dair kısımlarının yürütmesini durdurmuştu. Esastan karar henüz çıkmadı ama çıkacak kararın Tebliğin bu bölümlerinin iptal edilmesi yönünde olması çok muhtemel.
Bu noktada tartışılması gereken çok önemli bir husus var.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. Maddesi uyarınca kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin (iştirak hissesi alımına ilişkin finansman giderleri hariç) veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez. Buna göre kurumlar vergisinden istisna edilen faaliyetlerden zarar edilirse, bu zarar vergiye tabi karlardan mahsup edilememektedir. Diğer yandan taşınmaz ve iştirak hissesi satışı (KVK 5/1-e), bankalara olan borçların tasfiyesi amacıyla taşınmaz ve iştirak hisselerinin bankalara satışı gibi istisna unsurlarından kar değil de zarar edilmesi durumunda da bu zararların, kurumlar vergisine tabi kazancın hesabında düşülemeyeceğine dair Maliye iddiaları da malumunuz. Maliye'nin bu iddiasına göre, sadece kar edilmesi durumunda anlamlı olan bu istisna unsurlarından zarar da edilse bu zararın indirimi kabul edilmez. Maalesef ki, Danıştay 9. Dairesi de bu görüşte olup, yalnızca Danıştay 3. Dairesi bu satışların birer faaliyet olmamasından sadece bir işlem olmasından hareketle zararlarının mahsubunu kabul etmektedir. Ne var ki VDDK'nın verdiği son kararlar da mükellef aleyhine görünüyor.
Yukarıdaki tartışma kurumlar vergisinden istisna olan faaliyetlerden doğan zararın, kurumlar vergisine tabi kazancın hesabında indirim olarak dikkate alınamayacağına dair. Peki ya yurt içi asgari kurumlar vergisine tabi istisnalardan zarar edildiyse, bu zararlar yurt içi asgari kurumlar vergisine tabi olan yani üzerinden yüzde 10 asgari kurumlar vergisi ödenecek karlardan mahsup edilebilir mi?
Bunun yanıtı hiç kuşkusuz ki evet olmalıdır.
Örneğin bankaya olan borçların tasfiyesi amacıyla iki adet taşınmaz bankaya devredildi. Bu taşınmazların birinden kar, diğerinden zarar edildi. Elde edilen karın KVK'nın 5/1-f maddesine göre kurumlar vergisinden istisna olduğu belli. Diğer binanın satışından doğan zarar görmezden gelinip sadece kurumlar vergisinden istisna tutulan kar üzerinden asgari kurumlar vergisi mi ödenecek?
Oluşan zararın bize göre kurumlar vergisi hesabında indirim olarak dikkate alınabilmesi mümkün ama Maliye İdaresi bunu yukarıdaki gerekçeyle kabul etmiyor. Yargı da (Danıştay 3. Dairesi hariç) büyük ölçüde Maliye gibi düşünüyor. Hadi Maliye İdaresinin görüşü doğrultusunda bankaya yapılan taşınmaz devrinden doğan zarar kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirilmedi. Ancak asgari kurumlar vergisine tabi istisna kardan düşülebileceği çok açık. Hatta bu durum, yurt içi asgari kurumlar vergisine tabi tüm istisna unsurları açısından bir bütün olarak değerlendirilmeli, bu istisna faaliyet ve işlemlerden doğan zararlarla karlar bir arada değerlendirilerek nette kar varsa o tutar üzerinden yurt içi asgari kurumlar vergisi hesaplanmalıdır. Örneğin iştirak hissesi satışından doğan zararın yarısı (KVK 5/1-e), yurt dışı inşaat işinden doğan kara (KVK 5/1-h) mahsup edilmeli, varsa kalan tutar yurt içi asgari kurumlar vergisine konu olmalıdır.
Bu görüşümüzü dayandırdığımız esas nokta, kurumlar vergisinden istisna faaliyetlerden doğan zararın istisna dışı kurum kazancından düşülemeyeceğine ilişkin düzenlemenin mantığı ve ruhu gereği sadece kurumlar vergisi için geçerli olabileceği, yüzde 10 oranındaki yurt içi asgari kurumlar vergisi için geçerli olmaması gerektiğidir. Çünkü yüzde 10 da olsa istisna kazanç üzerinden vergi alınmaktadır. Kaldı ki, istisna faaliyetlere ilişkin gider ve zararların indirilemeyeceğine ilişkin KVK'nın 5. Maddesinde yer alan düzenleme, bunların istisna dışı kurum kazancından indirilemeyeceğine yöneliktir. İstisna faaliyet veya kazançtan doğan gider veya zararın, bir başka istisna kazançtan düşülemeyeceğine yönelik bir düzenleme bulunmamaktadır. Bunun böyle olması doğaldır, çünkü istisna faaliyetten doğan zararın bir başka istisna kazançtan mahsubu vergiye tabi kurum kazancını değiştirmez. Ancak iş asgari kurumlar vergisine gelince bu mahsubun yapılması işin doğası ve KVK'nın 5. Maddesi gereğidir.
Ancak kurumlar vergisi beyanname formatı, bu indirimin uygulanmasına uygun değildir. Çünkü beyanname formatı, ticari kazançla başlar ve ilk olarak buna kanunen kabul edilmeyen giderler eklenir, indirimler düşülür. Sonra geçmiş yıllar zararlar mahsup edilir. Ardından KVK veya diğer mevzuat gereği indirim ve istisnalar düşülür. Asgari kurumlar vergisi, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının yüzde 10 undan az olamayacağından, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancı da ticari kazanca indirimler uygulandıktan ve KKEG'ler eklendikten (ve Danıştay kararı gereği geçmiş yıllar zararı mahsup edildikten) sonra oluşan kar olduğundan, bu KKEG'ler arasında istisna faaliyetlerden doğan zararlar da olacağından, ardından asgari kurumlar vergisine tabi istisna kazançlar üzerinden bu vergi hesaplandığından, beyanname formatı, istisna faaliyetlerden doğan kar ve zararın birbirine mahsubuna müsait değildir.
Bu durumda Maliye Bakanlığı'nın bu mahsubu mümkün kılabilecek bir beyanname formatı hazırlaması yerinde olur. Eğer bu format hazırlanmaz ise veya Bakanlık bu mahsuba izin vermeyip sadece vergiden istisna edilen kazançlar üzerinden asgari kurumlar vergisi alınması gerektiğini ileri sürerse;
- Riske girerek mahsup yapacak olanlar, asgari kurumlar vergisine tabi istisna kazançlarının mahsup yapılmış net tutarını beyannameye yazabilir veya istisna kazançları kadar istisna zararlarını KKEG yazmayabilir ve tarhiyat gelirse kendilerini yukarıdaki gerekçelerle savunurlar.
- Riske girmeyecek olanlar, bu mahsubu yapmaksızın ihtirazi kayıtla beyanname verip dava açabilirler.
Unutulmamalıdır ki yurt içi asgari kurumlar vergisi olsa olsa, istisna olsun olmasın, nette kazanç elde eden kurumlardan alınabilir.
The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.
