KONU:
04.01.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu(“VUK”)'na 05.12.2019 tarihli ve 7194 sayılı Kanun'un 24. maddesiyle eklenen 160/A maddesinin ikinci fıkrasının birinci cümlesinin “…vergi dairesinin mükellefin sahte belge düzenleme riskinin yüksek olduğuna ilişkin görüşü ve ilgisine göre vergi dairesi başkanı veya defterdarın onayı ile mükellefiyet kaydı terkin edilir…” bölümünün Anayasa'nın 2., 13., 35. ve 49. maddelerine aykırılığı ileri sürülerek iptaline karar verilmesi talebine ilişkindir.
I.İPTALİ İSTENEN KANUN HÜKMÜ
İtiraz konusu 160/A maddesinin ikinci fıkrasının birinci cümlesinin de yer aldığı VUK'un 160/A maddesinin ilk iki fıkrası aşağıdaki gibidir:
“Mükellefiyet kaydının analiz ve değerlendirme sonuçlarına bağlı olarak terkini:
Madde 160/A- (Ek:5/12/2019-7194/24 md.)
Mükellefiyet süresi, aktif ve öz sermaye büyüklüğü, ödenen vergi tutarı, çalışan sayısı, vergisel yükümlülüklerin yerine getirilip getirilmediği gibi hususlar dikkate alınarak mükelleflerin vergisel uyum seviyelerine yönelik olarak Hazine ve Maliye Bakanlığınca yapılan analiz ve değerlendirme çalışmaları neticesinde sahte belge düzenleme riskinin yüksek olduğu tespit edilen mükellefler vergi incelemesine sevk edilir ve bunlar nezdinde yoklama yapılır.
Yoklamayı müteakip, Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından belirlenen esaslar çerçevesinde vergi dairesinin mükellefin sahte belge düzenleme riskinin yüksek olduğuna ilişkin görüşü ve ilgisine göre vergi dairesi başkanı veya defterdarın onayı ile mükellefiyet kaydı terkin edilir ve bu durum mükellefe tebliğ edilir. Tebliğ tarihinden itibaren bir ay içerisinde 153/A maddesinin birinci fıkrasında yer alan asgari teminat tutarından az olmamak üzere, sahte belge düzenleme riskinin yüksek olduğu dönemlerde düzenlenen belgelerde yer alan toplam tutarın %10'u tutarında aynı maddede belirtilen türde teminat verilmesi ve tüm vergi borçlarının ödenmesi şartıyla mükellefiyet, terkin tarihi itibarıyla yeniden tesis edilir. Mükellefiyetin terkin edildiği tarih ile yeniden tesis edildiği tarih aralığında verilmeyen beyanname ve bildirimler, yeniden tesise ilişkin yazının mükellefe tebliğ edildiği tarihten itibaren bir ay içinde verilir ve tahakkuk eden vergiler aynı sürede ödenir.
I. ANAYASA MAHKEMESİ'NİN DEĞERLENDİRMESİ
Başvuru dilekçesinde özetle; mükellefiyeti terkin edilen gerçek ve tüzel kişinin faaliyet konusu işi durdurması gerekmediği, mükellefiyet kaydının terkininin tüzel kişiliği sona erdirmediği ve başta 13.01.2011 tarihli ve 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu olmak üzere farklı kanunlara göre faaliyet yürütülmesine bir engel oluşturmadığı ancak mükellefiyet kaydının terkininin; mükellefin belge bastırma, hesap açma, havale ve kambiyo hizmetlerinden faydalanma, kredi kullanma, çek düzenleme, diğer bankacılık hizmetlerinden yararlanma, ilgili esnaf ve sanatkârlar odasına kayıt ve satış belgelerinin düzenlenmesi gibi çeşitli faaliyetlerini gerçekleştirmesini imkânsız hâle getirdiği ve bu itibarla mükellefiyet kaydının terkininin her ne kadar ticari, sınai ve mesleki faaliyetlerin yürütülmesine engel olmasa da bu faaliyetleri önemli oranda kısıtladığı belirtilerek Anayasa'nın 2., 13., 35. ve 49. maddelerine aykırı olduğu ileri sürülmüştür.
Anayasa Mahkemesi söz konusu kararında; Anayasa'nın "Çalışma ve sözleşme hürriyeti" başlıklı 48. maddesinin birinci fıkrasında, "Herkes, dilediği alanda çalışma ve sözleşme hürriyetlerine sahiptir. Özel teşebbüsler kurmak serbesttir." denilmek suretiyle çalışma özgürlüğünün bir parçası olan özel teşebbüs özgürlüğünün "herkes" yönünden güvenceye bağlandığını belirtmiştir. Yüksek Mahkeme kararında özel teşebbüs özgürlüğünün, her gerçek veya özel hukuk tüzel kişisinin tercih ettiği alanda iktisadi-ticari faaliyette bulunmak üzere teşebbüs kurabilmesini, dilediği mesleki faaliyete girebilmesini ve faaliyeti ile mesleğini devletin veya üçüncü kişilerin müdahalesi olmaksızın dilediği biçimde yürütebilmesini ifade ettiğini belirterek mükellefiyet kaydının terkini sonucunda mükellefin ticari, zirai ve mesleki faaliyetleri için önemli olan birçok işlemi yapma imkânının ortadan kalktığı gözetildiğinde itiraza konu kuralın teşebbüs özgürlüğüne sınırlama getirdiği sonucuna ulaşmıştır.
AYM ilgili kararında Anayasa'nın 13. maddesine atıf yaparak temel hak ve özgürlüklere sınırlama getiren düzenlemelerin kanunla yapılması, Anayasa'da öngörülen sınırlama sebebine uygun ve ölçülü olması gerektiğini belirtmiştir. Ayrıca teşebbüs özgürlüğünü sınırlamaya yönelik bir kanuni düzenlemenin şeklen var olmasının yeterli olmayıp yasal kuralların keyfiliğe izin vermeyecek şekilde belirli, ulaşılabilir ve öngörülebilir düzenlemeler niteliğinde olması gerektiğini de kararında vurgulamıştır.
Anayasa Mahkemesi, mükellefiyet kaydının terkini işleminin Bakanlıkça 213 sayılı Kanun'un 160/A maddesinin birinci fıkrası uyarınca yapılan analiz ve değerlendirmeler neticesinde sahte belge düzenleme riskinin yüksek olduğu tespiti üzerine tesis edildiğini ve bu tespit yapılırken mükellefiyet süresi, aktif ve öz sermaye büyüklüğü, ödenen vergi tutarı, çalışan sayısı, vergisel yükümlülüklerin yerine getirilip getirilmediği gibi mükelleflerin vergisel uyum seviyelerine yönelik unsurların analiz ve değerlendirme konusu yapıldığını belirtmiştir.
Anılan maddenin ikinci fıkrasında düzenlenen mükellefiyet kaydının terkini işleminin, birinci fıkra uyarınca yapılacak olan tespitten sonra vergi dairesinin görüşü ve vergi dairesi başkanının veya defterdarın onayıyla gerçekleştirildiğini ve mükellefiyet kaydının terkini işlemlerinde ise birinci fıkrada yer alan hususlara göre belirlenen düzenlemelere bağlı olarak Bakanlık tarafından belirlenen esasların dikkate alınması gerektiğinin açık olduğunu belirtmiştir.
AYM itiraz konusu kuralla mükellefiyet kaydının terkin edilmesinde vergi dairesinin görüşü ve vergi dairesi başkanının veya defterdarın onayının alınmasında Bakanlıkça belirlenecek usul ve esasların düzenlenmesinde dikkate alınması gereken hususların herhangi bir tereddüde yer vermeyecek biçimde açık ve net olarak belirlendiğini belirterek söz konusu kuralın belirli ve öngörülebilir olduğu sonucuna ulaşmıştır.
Yüksek Mahkeme, Anayasa'nın 48. maddesinde; özel teşebbüs özgürlüğünün mutlak bir hak olarak düzenlenmemiş olduğunu maddenin ikinci fıkrasında "millî ekonominin gerekleri" ve "sosyal amaçlar” ile bu özgürlüğe sınırlamalar getirilebilmesine imkân sağlandığını belirtmiştir. İtiraz konusu kural ile sahte belge düzenlenmesinin engellenmesi ve sahte belge düzenleme fiilinin de kanunlarda suç olarak düzenlendiğini göz önüne alarak itiraz konusu kuralla devletin vergi kaybına uğramasının önlenmesinin ve suç işlenmesinin önlenmesinin amaçlandığını belirterek teşebbüs özgürlüğüne müdahalede bulunulmasının anayasal açıdan meşru bir amaca dayandığı sonucuna ulaşmıştır.
Ancak kuralın Anayasa'ya aykırı olmadığının söylenebilmesi için getirilen sınırlamanın ölçülü de olması gerekmektedir. Bu kapsamda AYM iptali istenen kanun hükmünü Anayasa'nın 13. maddesinde güvence altına alınan ölçülülük ilkesini oluşturan elverişlilik, gereklilik, orantılılık olmak üzere üç alt ilke açısından da incelemiştir.
Anayasa Mahkemesi, mükellefiyet kaydının terkini sonucunda mükelleflerin sahte belge düzenleme riskinin azalacağının açık olduğu, bu nedenle kuralın anılan meşru amaca ulaşma bakımından elverişli olduğu sonucuna ulaşmıştır.
Yüksek Mahkeme, mükellefiyet kaydının terkinini; teşebbüsün faaliyetini durma noktasına getirebildiğinden oldukça ağır bir müdahale olduğunu, mükellefiyetin terkininin yerine teminat gösterme yükümlülüğünün getirilmesinin de başvurulabilecek araç olduğunu kararında belirtmiştir. Ancak çok kısa sürede oldukça yüklü tutarlarda sahte belge düzenlenmesi yaygın olarak karşılaşılan bir durum olduğundan teminat gösterme yükümlülüğünün sahte fatura düzenlenmesinin önlenmesi amacına ulaşılması bakımından mükellefiyet kaydının terkini aracı kadar etkili sonuç doğurmayabileceğini belirterek kanun koyucunun doğrudan mükellefiyet kaydının terkin edilmesini öngörmüş olmasının takdir yetkisi kapsamında kaldığı sonucuna ulaşmıştır.
Son olarak orantılılık açısından itiraz konusu kanun hükmünü inceleyen Mahkeme, tedbirin mükellef hakkında henüz yeterli düzeyde bir incelemenin yapılmadığı bir aşamada uygulanacak olmasının hatalı değerlendirmelerin yapılması ihtimalini beraberinde getirmekle birlikte bu işleme karşı yargı yoluna başvurulmasının mümkün olduğu, açık bir hukuka aykırılığın bulunduğu hâllerde yargı mercilerince yürütmenin durdurulmasına karar verilebildiği, ayrıca teminat yatırılmak suretiyle mükellefiyet kaydının yeniden tesis edilebildiği gözetildiğinde müdahalenin müteşebbise aşırı külfet yüklemediği sonucuna ulaşmıştır.
Sonuç olarak Yüksek Mahkeme devletin söz konusu pozitif yükümlülükleri, olası terkin işlemini önlemeye ve hatalı terkin işleminden doğan hak kayıplarına ilişkin giderim yollarının öngörüldüğü gözetildiğinde kuralın anılan amacı ile teşebbüs özgürlüğüne getirilen sınırlama arasında makul dengenin gözetildiği ve kuralın gereksiz ve orantısız bir sınırlamaya neden olmadığını dolayısıyla kuralın, ölçüsüz bir sınırlama niteliği taşımadığını belirterek iptali istenen kanun hükmünün Anayasa'nın 13., 48. ve 49. maddelerine aykırı olmadığı sonucuna ulaşmıştır.
III. SONUÇ
4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na 5/12/2019 tarihli ve 7194 sayılı Kanun'un 24. maddesiyle eklenen 160/A maddesinin ikinci fıkrasının birinci cümlesinin “…vergi dairesinin mükellefin sahte belge düzenleme riskinin yüksek olduğuna ilişkin görüşü ve ilgisine göre vergi dairesi başkanı veya defterdarın onayı ile mükellefiyet kaydı terkin edilir…” bölümünün Anayasa'ya aykırı olmadığına ve itirazın reddine oyçokluğuyla karar verilmiştir.
İlgili Karar'ın tamamına buradan ulaşabilirsiniz:
https://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2023/05/20230512-38.pdf
The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.
