ÖZET
Kurumlar vergisi, mükellefin beyanı esas alınarak kurum kazancı üzerinden tarh olunur. Beyanname, vergi mükellefinin ilgili hesap dönemi boyunca gelir ve giderlerinin sonucunu içermektedir. Kurumlar vergisi beyannamesi, ilgili hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın birinci gününden başlayarak son günü akşamına kadar vergi mükellefinin bağlı olduğu vergi dairesine verilmektedir.
Bu çalışmamızda kurumlar vergisi beyannamesi düzenlenmesi esnasında dikkat edilmesi gereken özellikli hususlar izah edilmeye çalışılmıştır.
Anahtar Kelimeler: Kurumlar Vergisi Beyanı, Beyanname Düzenleme Programı, Beyanname, İndirim.
GİRİŞ
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun ilk maddesi ile “sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler ve iş ortaklıkları”nın kurumlar vergisine tabi olacağı hükme bağlanmıştır. Anılan Kanun'un 14. maddesinin 8. bendinde ise, “Beyannamelerin şekil, içerik ve ekleri Maliye Bakanlığınca belirlenir. Mükellefler beyanlarını bu beyanname ile yapmak veya bu beyannamelerde yazılı bilgilere uygun olarak bildirmek zorundadır.” denilmektedir.
Bu bağlamda vergi mükellefinin kurum kazancını kurumlar vergisi beyannamesi ile bildirmemesi veya söz konusu beyannamede yazılı bilgilere uygun olarak bildirmemesi halinde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 352. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezası ile birlikte bazı sahip olunan hakların kullanılamaması (geçmiş yıl zararlarının mahsubu, tevkif suretiyle ödenen vergilerin mahsubu vb.) sonucu ortaya çıkabilecektir.
Bu makalemizde kurumlar vergisi mükelleflerince kurumlar vergisi beyannamesi doldurulması esnasında dikkat edilmesi gereken özellikli hususlara değinilmiştir.
I. GEÇMİŞ YIL ZARAR MAHSUBU
Kurumların ticari faaliyetlerinden doğan zararlara ilişkin yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin 9.1. “Geçmiş Yıl Zararları” bölümünde, “Kurumlar vergisi beyannamesinde, her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve 5 yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararlar kurum kazancından indirilebilecektir.” hükmüne yer verilmiştir. Mükelleflerce ilgili hesap dönemi içerisinde oluşan zararın, ardı sıra beş (5) hesap dönemi boyunca oluşacak kârlardan mahsubu mümkün olup, bu zarar tutarının her bir beyannamede doğru şekilde gösterimi gerekmektedir. Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde açıkça belirtildiği üzere, önceki yıllara ait geçmiş yıl zararlarının beyanname üzerinde tek bir yıl olarak topluca gösterimi veya beyanname üzerinde hiç gösterilmemesi durumunda ilgili zarar tutarlarının kurumun elde ettiği kârdan mahsubu mümkün olmayacaktır. Buna göre, daha önceki beyannamelerde yer verilen geçmiş yıl zararları, en eski yıla ait geçmiş yıl zararlarına öncelik verilerek mahsup edilmelidir. Bu bağlamda 2024 kurumlar vergisi beyannamesinde 2019- 2023 hesap dönemlerine ilişkin geçmiş yıl zararlarının mahsubu mümkün bulunmaktadır.
2020 ve 2023 yıllarında yürürlüğe giren ve “vergi affı” olarak bilinen “Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun” ile mü- kelleflere kurumlar vergisi açısından da matrah artırım imkânı getirilmişti. Kurumlar vergisi açısından matrah artırımında bulunulan yıllara ilişkin geçmiş yıl zararlarının yüzde ellisi, vergi mükelleflerinin ilgili hesap döneminde kâr oluşması durumunda mahsup edilebilecektir. Bu noktada 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun kapsamında 2022 yılına ilişkin matrah artırımında bulunulması durumunda 2022 hesap dönemine ait zararın tamamının mahsuba konu olmayacağını hatırlatmakta fayda görmekteyiz.
II. NAKDİ SERMAYE ARTIŞLARINDAN KAYNAKLANAN FAİZ İNDİRİMİ
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 10. maddesinde, “Finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi teşebbüsleri hariç olmak üzere sermaye şirketlerinin ilgili hesap dönemi içinde, ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi sermaye artışları veya yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı üzerinden Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan “Bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı” dikkate alınarak, ilgili hesap döneminin sonuna kadar hesaplanan tutarın %50'si, yurt dışından getirilen nakitle karşılanan kısmı için %75” inin beyanname üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla matrahın tespitinde indirim olarak dikkate alınabileceği belirtilmektedir. Beyan edilen dönemde şirketin matrahında zarar olması halinde bir sonraki yıllara devredebilmektedir.
Bu indirimden, sermaye artırımına ilişkin kararın veya ilk kuruluş aşamasında ana sözleşmenin tescil edildiği hesap dönemi ile bu dönemi izleyen dört hesap dönemi için ayrı ayrı yararlanılabilmektedir. Buna istinaden, 05.07.2022 tarihinden önce sermaye artırımı yapan veya ilk defa kurulan şirketler için 2022 yılı hesap dönemi dahil olmak üzere 5 hesap dönemi için uygulanacaktır.
Nakit sermaye artışından kaynaklı faiz indiriminden yararlanan sermaye şirketinin, daha sonraki yıllarda sermaye azaltımına gitmesi durumunda, nakit sermaye artışı üzerinden azaltılan sermaye tutarına isabet eden kısım bakımından indirim konusundan yararlanılamayacağı belirtilmiştir.
2024 hesap dönemi için TCMB tarafından açıklanan ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı olan yüzde 55,58 baz alınarak hesaplanan tutarın yüzde ellisi (yurt dışından getirilen nakitle karşılanan kısmı için %75) kurumlar vergisi beyannamelerinde kurum kazancından indirim konusu yapılabilecektir. Sermaye artırımından sonra sermaye azaltımı yapılan tutarlar ile Tebliğ'de belirlenen diğer durumlar (ilişkili kişilere kullandırılan krediler vb.) nakit sermaye artırımında faiz indirimi hesabına dahil edilmeyecektir.
III. KESİNTİ YOLUYLA ÖDENEN VERGİLER
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun “Yurt İçinde Kesilen Vergilerin Mahsubu” başlıklı 34. maddesinin birinci fıkrasında, “Beyannamede gösterilen kazançlardan, Kanunun 15 inci maddesinin birinci fıkrasına ve 30 uncu maddesinin birinci ve ikinci fıkralarına göre kaynağında kesilmiş olan vergiler (hayat sigorta şirketlerinde matematik karşılıkların yatırıma yönlendirilmesinden elde edilen kazanç ve iratlar üzerinden yapılan kesintiler dahil), beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilir.” denilmektedir. 99 Seri No.lu Gelir Vergisi Sirküleri'nde ise, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin 2015 ve izleyen vergilendirme dönemlerine yönelik iade taleplerini Gelir ve Kurumlar Vergisi Standart İade Sistemi (GEKSİS)'ni kullanmak suretiyle yapmaları gerektiği belirtilmiştir.
Buna göre mükelleflerin 2024 hesap dönemi içinde vergi iadesi alacağı doğması halinde iade talepleri işlemlerinin gerçekleştirilmesinde GEKSİS'de sorun yaşamamak adına faize ilişkin stopaj tutarlarının bankalardan temin edinen stopaj yazılarında yer alan tutar ile “642- Faiz Gelirleri” hesabına intikal ettirilen tutarın uyumlu olması büyük önem arz etmektedir. Bankalardan temin edilen stopaj yazılarında yer alan faiz tutarlarının beyannameye doğru aktarımı sağlanmış olmakla birlikte bu tutarın “642- Faiz Gelirleri” hesabı ile uyumlu olmaması durumunda farka ilişkin vergi dairesinden izahat talep edilebileceğinden beyannamenin hazırlanması sürecinde ilgilin farkın nedeninin tespit edilmesinin yararlı olacağı kanaatindeyiz.
IV. AR-GE ve TASARIM İNDİRİMİ
5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun hükümleri uyarınca, ilgili hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilmek üzere hesaplanan Ar-Ge ve tasarım indirim tutarı kurum kazancından mahsup edilebilecektir. Bununla birlikte, ilgili hesap döneminde yeterli kurum kazancı bulunmaması halinde, kazanç yetersizliği nedeniyle indirim konusu yapılamayan söz konusu tutarların yeniden değerleme oranı ile endekslenerek izleyen hesap dönemi matrahından indirilebilmesine imkân sağlanmıştır. 2023 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde yer alan “Gelecek Yıla Devreden Toplam Ar-Ge İndirimi” ve “Gelecek Yıla Devreden Toplam Tasarım İndirimi” bölümünde beyan edilen tutarın 2024 hesap döneminde yüzde 43,93 yeniden değerleme oranı dikkate alınarak değerlemeye tabi tutulması uygun olacaktır.
Mükelleflerin Ar-Ge indirimi ile alakalı göz önünde bulundurması gereken hususlardan bir diğeri de ilâve Ar-Ge indirimidir. Mükellefler, kurumlar vergisi beyannamesinde yer verdikleri Ar-Ge ve tasarım indirimine ilişkin tutar, süre sınırı olmaksızın tamamen indirim konusu yapılana kadar gelecek hesap dönemlerine devredilebilecektir. Bakanlar Kurulu'nca belirlenen şartların herhangi birinin sağlanması halinde Ar-Ge ve yenilik veya tasarım harcamalarının bir önceki yıla göre artış tutarının yüzde 50'sinin ilâve Ar-Ge indirimi olarak dikkate alınabileceğini değerlendirmekteyiz.
V. AR-GE ve TASARIM İNDİRİMİNDEN FON AYRILMASI
5746 sayılı Kanun'un 3. maddesinin (14) numaralı fıkrasında, “1/1/2022 tarihinden itibaren 3. madde kapsamında yıllık beyanname üzerinden yararlanılan indirim tutarı 1.000.000 Türk lirası ve üzerinde olan kurumlar vergisi mükellefleri tarafından, bu tutarın yüzde ikisi pasifte geçici bir hesaba aktarılır. Bu fıkra kapsamında aktarılması gereken tutar yükümlülüğü, yıllık bazda 20.000.000 Türk lirası ile sınırlıdır. Bu tutarın, geçici hesabın oluştuğu yılın sonuna kadar Türkiye'de yerleşik girişimcilere yatırım yapmak üzere kurulmuş girişim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması veya girişim sermayesi yatırım ortaklıkları ya da 4691 sayılı Kanun kapsamındaki kuluçka merkezlerinde faaliyette bulunan girişimcilere sermaye olarak konulması şarttır. Söz konusu tutarın ilgili yılın sonuna kadar aktarılmaması durumunda, bu Kanun kapsamında yıllık beyanname üzerinden indirim konusu yapılan tutarın yüzde yirmisi, ilgili yılda yararlanılan Ar-Ge indirimine konu edilemez. Bu tutar nedeniyle zamanında alınmayan vergiler vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edilir. Cumhurbaşkanı bu fıkrada yer alan tutar ve oranları birlikte ya da ayrı ayrı sıfıra kadar indirmeye, beş katına kadar artırmaya yetkilidir. Bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar yönetmelikle belirlenir.” hükmü yer almaktadır.
Öte yandan, 16.12.2023 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 7263 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 1.1.2024 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, yıllık beyanname üzerinden yararlanılan indirim tutarının 2.000.000 Türk lirası ve üzeri, bu tutar üzerinden pasifte geçici bir hesaba aktarılacak oranın yüzde üç (%3) ve yıllık bazda aktarılması gereken tutar yükümlülüğünün sınırının 100.000.000 Türk lirası şeklinde uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
Söz konusu hüküm kapsamında yıllık beyanname üzerinden yararlanılan indirim tutarının yüzde üçünün pasifte geçici bir hesaba aktarılması gerekecektir.
VI. YATIRIM İNDİRİMİ
Kurumlar vergisi beyannamesinde beyan edilen ticari kurum kazancı üzerinden indirim konusu yapılabilecek bir diğeri husus ise yatırım indirimi istisnasıdır. Yatırım teşvik belgesine sahip ve yatırım indirimi istisnasından yararlanan kurumlar 2024 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde yatırım indirimi tutarına yer vereceklerdir.
Kurumların yatırımları tamamlanmadıkça yatırım katkı tutarı üzerinde herhangi bir endeksleme yapılmayacaktır. Yatırımın tamamlandığı tarih itibarıyla hak kazanılan ve kullanılmamış yatırıma katkı tutarı yatırımın tamamlandığı hesap dönemini takip eden hesap döneminden itibaren yeniden değerleme oranıyla değerlenerek hesaplanan tutar beyanname üzerinde dikkate alınmalıdır. Yeterli kazanç bulunmaması nedeniyle indirimi fiilen mümkün olmayan yatırım indirimine ait kısım ise Ar-Ge ve tasarım indiriminde olduğu gibi devam eden hesap dönemlerinde indirilebilecektir.
VII. İHRACATTA GÖTÜRÜ GİDER UYGULAMASI
İhracatta götürü gider uygulaması 28 Aralık 2023 tarih ve 32413 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 7491 sayılı Kanun'un 9. maddesi ile, 1 Ocak 2024 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara uygulanmak üzere yürürlükten kaldırılmıştır.
Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin 1.fıkrasının (1) numaralı bendinde yer alan birinci parantez içi hüküm uyarınca mükellefler, ihracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık işleri ile ilgili olarak yapmış oldukları ve belgesini temin edemedikleri giderlerine karşılık olmak üzere, anılan faaliyetlerden sağlanan hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla hesaplanan bu giderlerini ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapabilmekteydi.
Bu düzenleme ile Gelir Vergisi Kanunu'nun “İndirilecek Giderler” başlıklı 40. maddesinde yer alan götürü gider uygulaması yürürlükten kaldırılmıştır.
VIII. TAŞINMAZ SATIŞINDAN ELDE EDİLEN KAZANÇ İSTİSNASI
“15/7/2023 tarihli ve 32249 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 7456 sayılı 6/2/2023 Tarihinde Meydana Gelen Depremlerin Yol Açtığı Ekonomik Kayıpların Telafisi İçin Ek Motorlu Taşıtlar Vergisi İhdası ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun” ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5/1-(e) bendinde yer alan, kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50'lik kısmına ilişkin istisna 15.7.2023 tarihi itibarıyla yürürlükten kaldırılmıştır.
Kurumlar Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 16. madde ile, söz konusu düzenlemenin yürürlüğe girdiği tarihten önce kurumların aktifinde yer alan taşınmazlar açısından %25 oranı esas alınarak istisnanın uygulanmasına devam edileceği düzenlenmiştir.
Aynı paralelde Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) bendinde yer alan istisna da yürürlükten kaldırılmıştır. Ancak 7456 sayılı Kanun'un yürürlük tarihinden önce (15.7.2023) kurumların aktiflerinde yer alan taşınmazlar açısından ise KDV istisnası uygulanmaya devam edecektir.
Öte yandan, 2024 hesap döneminde taşınmaz satış kazancı istisnasından yararlandığı takdirde istisna şartlarının yerine getirilebilmesi adına 2025 yılında, 2024 kurumlar vergisi beyannamesinin beyan edildiği tarihe kadar elde edilen kazancın istisna tutarına tekabül eden kısmının özel bir fon hesabına alınması ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulması gerektiği hususunu da hatırlatmak isteriz.
IX. TRANSFER FİYATLANDIRMASI
Beyanname üzerinde yer alan “Ödünç Para/ Kredi-Faiz” bölümünde ilişkili kişilerle ilgili hesap dönemi içerisinde gerçekleştirilen ödünç para alım- satımı ve kredi kullandırımı- kullanımında ana paraya ilişkin dönem sonu bakiyeye “Alım Ana Para” ve “Satım Ana Para” kısımlarında Türk lirası cinsinden yer verilmelidir. Ödünç para kullanımı ve kullandırımına ilişkin hesaplanan faiz tutarlarına ise “Alım Faiz” ve “Satım Faiz” kısımlarında yer verilecektir.
Bu bölümde dikkat edilmesi gereken husus, şirketin ilişkili olarak nitelendirilen kişiler ile hesap dönemi içerisinde gerçekleştirilen ödünç para alım-satımına ilişkin olarak cari hesapta yer alan bakiyenin doğrudan yazılmaması gerektiğidir. İlişkili kişi ile dönem içerisinde adat faizine ilişkin KDV tutarının da cari hesap bakiyesinde yer alması sebebiyle KDV'nin ayrıştırılarak KDV hariç bedelin beyannamede ilgili kısma yazılması doğru bir sonuç doğuracaktır. Bu bağlamda, ilişkili kişi ile gerçekleşen ödünç para işlemlerine ilişkin cari hesaplarda bulunan ana para, faiz ve KDV tutarlarının ayrıştırılması hususu önem arz etmektedir.
X. ÖRTÜLÜ SERMAYE UYGULAMASINA İLİŞKİN BİLGİLER
“Örtülü Sermaye Uygulamasına İlişkin Bilgiler” bölümüne kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği hesap döneminde ortak veya ortakla ilişkili kişilerden temin edilen bir borç bulunması halinde beyanname üzerinde yer verilmesi gerekmektedir. Bu bölümde, kurumun dönem başı aktif toplamı, dönem başı toplam borçları ile dönem başı öz sermaye tutarına yer verilmesi gerektiğinden 2024 hesap dönemi için 31.12.2023 tarihi itibarıyla 2023 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde yer alan bilançoda bildirilen tutarların esas alınması gerekmektedir. İlgili bölümde toplam kur farkı satırına ilişkili kişilerden temin edilen dövizli borçlara ilişkin olarak kayıtlara alınan kur farkı giderleri ve faiz gideri satırına ilişkili kişilerden temin edilen tüm borçlara ilişkin tahakkuk ettirilen faiz tutarlarının yazılması uygun olacaktır.
Ortak veya ortakla ilişkili kişilerden temin edilen borçların en yüksek olduğu tarihteki toplam tutar satırında ise şirket nezdinde yapılan örtülü sermaye kontrolüne yönelik olarak yapılan çalışmada tüm ilişkili kişilerden temin edilen borçların dikkate alınması gerekmekte olup, bazı şirketler tarafından yapıldığı gibi bu bölümde ilişkili kişilerden temin edilen borç tutarlarının dönem sonu bakiyelerine yer verilmesi uygulamasının yanlış olduğunu değerlendirmekteyiz.
SONUÇ
Mükelleflerin 2024 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini Maliye Bakanlığı'nın belirlemiş olduğu şekil, içerik ve eklerine uygun bir biçimde düzenlemeleri gerekmekte olup, aksi halde özel usulsüzlük cezasına maruz kalınacaktır. Ayrıca ilk bölümde belirtmiş olduğumuz üzere beyanname üzerindeki bazı hakların kaybı da söz konusu olabilecektir
The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.
