ÖZET
COVID-19 salgınıyla birlikte ivme kazanan teknolojik gelişmeler ile değişen iş modelleri ve dijital ekonominin etkilediği yeni ekonomik hayat, farklı iş yeri oluşumlarının ortaya çıkmasına neden olmuş ve geleneksel iş yeri kavramını yeniden düşünmemizi kaçınılmaz kılmıştır. Bu kapsamda, yıllardır tartışılan ancak yürürlüğe girmeyen yeni mevzuatların düzenlenmesi gereği doğmaktadır. İşbu makalemizde OECD'nin de gündeminde olan iş yerinin tanımlanmasına ilişkin süreç, iç hukuk ve uluslararası mevzuatlar kapsamında ele alınmış olup sanal ofis ve home-ofis kavramlarının iş yeri olarak değerlendirilebilmesi hususu tartışılmıştır.
Anahtar Kelimeler: İş Yeri, OECD, Sanal Ofis, Home Ofis.
GİRİŞ
Gün geçtikçe ivme kazanan teknolojik geliş meler ile iş modelleri ve iş yağış biçimleri yeniden şekillenmiştir. Güncel olarak içinde bulunduğu muz hem bu teknolojik devrim hem de Covid-19 nedeniyle yaşanan yeni dünya düzeni ile birlikte iş dünyasında köklü değişiklikler yaşanmıştır.
Özellikle geleneksel iş modelleri "brick and mor tar" kavramı, önce yerini yeni iş modellerine "cli ck and mortar", şimdilerde ise sadece çevrimiçi "click-only" iş modellerine bırakmaktadır. Bu değişimler bizleri, iş yeri kavramının günümüz de tekrar düşünülmesi gerektiğine yöneltmekle birlikte hem ekonomik hem de hukuki tartışma ları da beraberinde getirmektedir. Bu kapsamda yazmış olduğumuz işbu maka lede öncelikle hem yerel mevzuat hem de ulusla rarası mevzuat kapsamında iş yeri kavramını in celedikten sonra OECD'nin getirmiş olduğu yeni düzenlemeler ile birlikte home-ofis ve sanal ofis gibi yeni iş yeri kavramlarına ilişkin tartışmaları ve vergisel düzenlemeleri ele alacağız.
A. İŞ YERİ KAVRAMI
i. İç Hukukumuzda
"İş yeri" kavramının vergilendirme bakı mından önemi gerek iç hukukta gerekse ulus lararası hukukta yer alan düzenlemelerde kendini göstermektedir. Gelir Vergisi Kanunu ("GVK")'nun 7. maddesi uyarınca, ticari kazanç larda; kazanç sahibinin Türkiye:de iş yerinin olması veya daimi temsilci bulundurması ve kazancın bu yerlerde veya bu temsilciler vasıta sıyla sağlanması, kişinin dar mükellefiyete tabi kimse olarak nitelendirilmesi için yeterli sayıl mıştır. Kurumlar Vergisi Kanunu ("KVK")'nun 3. maddesinde ise, Türkiye:de Vergi Usul Kanunu ("VUK") hükümlerine uygun bir iş yeri olan veya daimi temsilci bulunduran yabancı kurumla rın, bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla yapılan işlerden ticari kazançlar elde etmeleri durumunda dar mükellef olarak vergiye tabi tutulacakları düzenlenmiştir. Bu maddelerde ayrıca, "iş merkezi" kavramı da "iş bakımından işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği mer kez" olarak tanımlanmıştır. Diğer bir ifadeyle, vergilendirme yetkisinin varlığı, dar mükelle fin Türkiye:de bir iş yeri veya daimi temsilci bu lunması şartına göre tayin olunacaktır.
VUK'un 156. maddesinde "iş yeri" kavramı, "Ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyette iş yeri, mağaza, idarehane, muayenehane, imalathane, şube, depo, kah vehane, eğlence ve spor yerleri, çiftlik ve hayvancılık tesisleri, dalyan ve voli mahalleleri, maden ve ocakları, inşaat şantiyeleri ve vapur büfeleri gibi ticari ve mesleki bir faaliyetin icrasına tahsis edilen veya bu faaliyetler de kullanılan yerdir." şeklinde tanımlanmıştır. Bu nunla birlikte, 23.09.2002 tarih ve 2002/3 Sıra No.lu VUK İç Genelgesi'nde, "Mükelleflerin ticari, sınai ve zirai faaliyetlerini sürdürdükleri yerlerin iş yeri özelliğini taşıyabilmesi için bu yerlerin «faaliyetin icra sına tahsis edilmesi» veya faaliyetin icra edildiği "yer" olma özelliğini taşıması şarttır. Ancak, faaliyet konusu ayrı bir iş yeri açılmasını gerektirmeyecek nitelikte, ör neğin danışmanlık, komisyonculuk vb. ise ikâmetgâh adresinin iş yeri olarak kabulü mümkündür." açıkla malarına yer verilmiştir. Gelir İdaresi Başkanlı ğı özelgelerinde iş yeri tespiti yapılırken İç Ge nelge'de belirtilen şartlara göre değerlendirme yapmaktadır.
Madde düzenlenmesindeki iş yeri tanımı nı geniş tutma iradesi, örneklerin görece fazla tutulması ve "gibi" ifadelerinden çıkarılabil mektedir. Bu nedenle, doktrinde de kavramın kapsamını geniş tutma eğilimi görülmektedir. Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 20.03.2006 tarih li ve B.07.1.GİB.0.44/4402-302/019262 sayılı özelgesi'nde de "...iş yerinin tanımı yapılırken, ticari sinai, zirai ve mesleki faaliyetin yapılması ve yürütül mesinde kullanılan yerlerin neler olabileceği nitelenmiş ve tanımda belirtilen yerlerle sınırlandırılmamıştır. Bu nedenle, elektronik ortamda yapılan bu tür faaliyetler için iletişim amacıyla kullanılan yerin iş yeri olarak kabul edilmesi mümkün bulunmaktadır." yönünde1 görüş bildirilerek söz konusu tanımın kapsa mı genişletilmiştir. Ancak, mülkiyet hakkına haksız müdahale teşkil sayılabilecek böylesi bir alanda, yorum yoluyla vergilendirme yetkisi ya ratmak eleştiriye konu edilmelidir. Önemle be lirtmek gerekir ki burada tarihi yorum yönetimi kullanılarak kanun koyucunun kanunu oluştur duğu andaki iradesi ve amacının araştırılması gerektiği kanaatindeyiz. Nitekim, 1961 yılında yapılan düzenlemede, kanun koyucunun "gibi" ifadesiyle ortaya koyduğu veya koyabilmiş ola cağı iradedeki iş yeri kavramı, günümüz şartla rındaki iş yeri kavramını yorum yoluyla geniş letmemelidir.
İş yerinin belirlenmesi sadece vergilendir me yetkisinin tayini açısından karşımıza çık mamaktadır. VUK'un 139. maddesi uyarınca, "Vergi incelemeleri, esas itibariyle incelemeye tabi olanın iş yerinde yapılır. İş yerinin müsait olmaması, ölüm, işin terk edilmesi gibi zaruri sebeplerle incelemenin yerinde yapılması im kânsız olur veya mükellef ve vergi sorumluları isterlerse inceleme dairede yapılabilir." Buna göre, her ne kadar konu hakkında Danıştay ve akademik bakımından çeşitli tartışmalar2 bu lunsa da, iş yerinin tespiti ve tespit edilen iş ye rinin hangi durumlarda müsait sayılmayacağı nın belirlenmesi vergi incelemeleri bakımından büyük bir öneme sahiptir.
Son dönemdeki tartışmalar da, VUK'taki iş yeri tanımının teknoloji çağının getirmiş oldu ğu dijital ortamlarda yetersiz kalması üzerinde yoğunlaşmaktadır. Bu bakımdan, Vergi Usul Kanunu tasarısı taslağında ("Tasarı")3 bu yeter sizlikler giderilmeye çalışılmıştır. Söz konusu Kanun tasarısı taslağında, 129. maddede iş yeri tanımına yer verilirken, devamındaki 130. mad dede ise elektronik iş yeri düzenlemesi şu şekil de yer almaktadır: "MADDE 130- (1) İnternet, ekstranet, intranet ya da benzeri bir telekomünikasyon ortam veya aracının ticari, sınai veya mesleki faaliyete tahsis edilmesi veya bu faaliyetlerde kullanılması durumunda elektronik ortamda iş yeri oluşur.
(2) Maliye Bakanlığı, elektronik ortamda oluşan iş yerlerinin kapsamına ve mükellefiyetle ilgili ödevlerin yerine getirilmesine ilişkin hususları belirlemeye, elekt ronik ortamda oluşan işyerleri vasıtasıyla mal veya hizmet temininde ya da bunların bedelinin ödenmesinde aracılık yapan kişiler ile mal veya hizmetin alıcıları nı ilgili vergilerin ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutmaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirle meye yetkilidir."
İş Yerini Yeniden Düşünmek (PDF)
The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.
