Turkey: Lebib Yalkın Mevzuat, Kasım 2015 Taşınmaz İstisnası Özelge Hakkında

Last Updated: 30 August 2016
Article by Mazars  

Vergi Departmanı Müdürlerimizden Güray Öğredik'in Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, Kasım 2015 sayısı için kaleme almış olduğu "Çok Sayıda Taşınmaz veya İştirak Hissesi Satışı Yapanlar Kurumlar Vergisi VE KDV İstisnalarından Yararlanamaz mı?" başlıklı makaleye aşağıda yer alan bölümden ulaşabilirsiniz.

Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, Kasım 2015 sayısında yayınlanmıştır.

ÖZET

Maliye Bakanlığı verdiği bir özelge ile esas faaliyet konusu her ne kadar taşınmaz ya da menkul kıymet ticareti olmasa da, "çok sayıda" istisnaya konu gayrimenkul ya da menkul kıymet alım ve satımı faaliyetiyle uğraşılması halinde, söz konusu kıymetlerin ticari amaçla aktifte bulundurulduğu yönünde değerlendirme yapılacağını ve Kurumlar Vergisi Kanunu 5/1-(e) ve Katma Değer Vergisi Kanunu 17/4-r bentlerindeki istisnalardan yararlanılmasının mümkün bulunmadığı yönünde görüş açıklamıştır. Maliye Bakanlığı bu görüşü ile, (fiilen bu konularda ticari faaliyet yapılmasa da) ana sözleşmesinde taşınmaz ya da menkul kıymet ticareti yapılabileceğine dair herhangi bir madde bulunan mükelleflerin söz konusu istisnalardan yararlanamayacağı yönündeki görüşünü bir adım daha öteye taşımış ve bizce mükelleflerin istisna haklarını İdari yorum ile ilgili mevzuata aykırı şekilde sınırlamıştır. Ayrıca "çok sayıda" ifadesi ile yeni bir tartışmaya da zemin hazırlamıştır. Kaç adetten sonrası "çok sayıda" alım – satım olarak değerlendirilecektir?

ANAHTAR KELİMELER: Taşınmaz, iştirak hissesi, menkul kıymet, taşınmaz istisnası, taşınmaz ticareti, ana sözleşme, çok sayıda taşınmaz/iştirak alım ve satımı, holding,

1. GİRİŞ

Bilindiği üzere, kurumların aktiflerinde en az iki tam yıl süre ile bulundurulan taşınmaz ve iştirak hisselerinin satışından doğan kazancın %75'i Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK) 5/1-(e) bendine göre kurumlar vergisinden istisna olup, aynı zamanda bu satış işlemi Katma Değer Vergisi (KDV) Kanunu 17/4-(r) bendine göre KDV'den de istisnadır.

Söz konusu kıymetlerin ticaretini yapanların "bu amaçla" ellerinde bulundurdukları kıymetlerin satışında vergi istisnalarından yararlanabilmeleri mümkün değildir. Burada dikkat edilmesi gereken husus, kanun koyucu ticari amaçla elde tutulan taşınmaz ya da iştirak hissesi için bu sınırlamayı getirmiştir. Söz konusu kıymetlerin mutat şekilde ticareti yapılıyor olsa dahi, ticari amaçla elde tutulmayanlar için istisna uygulanabilecektir. Konu ile ilgili KVK Genel Tebliği ve KDV Genel Uygulama Tebliğinde de bu yönde düzenlemeler ve örnekler mevcuttur.

Maliye Bakanlığı verdiği özelgelerde, ana sözleşmesinde taşınmaz ya da menkul kıymet ticaretine yönelik faaliyet konuları yer alan firmaların bilfiil bu konularda faaliyetleri olmasa dahi söz konusu istisnalardan yararlanamayacakları yönünde özelgeler yayınlamaktaydı. Maliye Bakanlığı yeni bir özelgesinde ise, esas faaliyet konusu her ne kadar taşınmaz ya da menkul kıymet ticareti olmasa da, "çok sayıda" istisnaya konu gayrimenkul ya da menkul kıymet alım ve satımı faaliyetiyle uğraşılması halinde söz konusu kıymetlerin ticari amaçla aktifte bulundurulduğu yönünde değerlendirme yapılacağını ve KVK 5/1-(e) ve KDV Kanunu 17/4-r bentlerindeki istisnalardan yararlanılmasının mümkün bulunmadığı yönünde görüş açıklamıştır.

2. İLGİLİ MEVZUAT

2.1. Kurumlar Vergisi Açısından İlgili Mevzuat

KVK'nun 5/1-(e) bendine göre söz konusu istisna hükmünün geçerli olabilmesi için;

  • Taşınmazların en az iki tam yıl süreyle işletme aktifinde bulunması,
  • Satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi,
  • Satış kazancının fon hesabında tutulması ve beş yıl içinde işletmeden çekilmemesi,
  • Taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerden olmaması, gerekmektedir.

KVK Madde 5/1-(e) bendinin son alt bendinde "Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır." hükmü yer almaktadır.

1 Seri No.lu KVK Genel Tebliğinin "5.6.2.3.4.Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ile uğraşılması" başlıklı bölümünde;

"Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.

İstisna uygulaması esas itibarıyla bütün kurumlar için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.

Satışa konu edilen kıymetlerin iki tam yıl kurum aktifinde kayıtlı olması da durumu değiştirmeyecektir. Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerlidir. Ancak, taşınmaz ticareti ile uğraşan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabilecek; taşınmaz ticaretine konu edilen veya kiralama ya da başka surette değerlendirilen taşınmazların satış kazancı ise istisnaya konu edilmeyecektir.

Örnek 1: Bir inşaat şirketinin şirket merkezi olarak kullanılmak üzere inşa etmiş olduğu bir binayı, en az iki tam yıl süre ile kullandıktan sonra satması halinde, bu satıştan doğan kazanç için istisna uygulanabilecektir. Şirketin satmak amacıyla inşa etmiş olduğu veya satın aldığı binaların satışından elde ettiği kazançlar için söz konusu istisna uygulanmayacaktır.

Örnek 3: Bir inşaat şirketinin inşa etmiş olduğu binanın bir kısmını otopark olarak, diğer bir kısmını işyeri olarak kiraya vermesi, kalan kısmını ise şirket faaliyetlerinde kullanması halinde, şirket faaliyetinde kullandığı kısmın satılmasından elde edilen kazanç istisnaya konu olabilecek, diğer kısımlar istisnadan yararlanamayacaktır.

Örnek 4: Esas faaliyeti taşınmaz ticareti ve kiralaması olmayan bir şirketin, atıl olarak durmakta olan bir taşınmazını kiraya verdikten iki tam yıl sonra söz konusu taşınmazı satması halinde taşınmazın elden çıkarılmasından doğan kazancın istisnadan yararlanması mümkün bulunmaktadır.

Aynı şekilde, menkul kıymet ticareti ile uğraşan mükelleflerin, iştirak amaçlı olmayıp ticari amaçla elde tuttukları iştirak hisselerinin satışından elde edilen kazançlar da elde tutulma süresine bakılmaksızın istisna kapsamı dışında bulunmaktadır.

Öte yandan, menkul kıymet ticareti ile uğraşan mükelleflerin doğrudan veya dolaylı olarak diğer şirketlerin yönetimine ve ortaklık politikalarının belirlenmesine katılmak üzere edindiği ortaklık payları istisna uygulamasına konu olabilecektir." açıklamaları yapılmıştır.

1 Seri No.lu KVK Genel Tebliğinin "5.6.2.3.4.2. Holding şirketlerin durumu" başlıklı kısmında;

"Türk Ticaret Kanununa göre, gayesi esas itibarıyla başka işletmelere iştirakten ibaret olan holding şirketlerin (aktiflerinde iştirak amacıyla iktisap edildiği ve elde tutulduğu ispat ve tevsik edilen iştirak hisseleri hariç olmak üzere) iştirak hisselerinin satışından doğan kazançlar için istisna uygulanması söz konusu olmayacaktır.

Bu çerçevede, şirketlerin iktisap ettikleri diğer şirketlere ait hisse senetlerini veya ortaklık paylarını, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği uyarınca "11-Menkul Kıymetler" veya "24-Mali Duran Varlıklar" gruplarındaki hesaplarda izlemeleri gerekmektedir. Kısa vadeli fiyat değişimlerinden yararlanarak kâr elde etmek amacıyla, geçici bir süre elde tutulmak üzere alınan hisse senetleri veya ortaklık payları "11-Menkul Kıymetler" grubundaki hesaplarda izlenmektedir. Holding şirketlerin söz konusu hesapta izlenmesi gereken hisse senetleri veya ortaklık paylarının bulunması halinde, bunların satışından doğan kazançlar, istisnadan yararlandırılmayacaktır. Ancak, holding şirketlerin "24-Mali Duran Varlıklar" grubundaki hesaplarda izlemesi gereken iştirak hisselerinin satışından doğan kazançların ise diğer şartların da sağlanmış olması halinde, sözü edilen istisnadan yararlanabileceği tabiidir.

Ancak, holding şirketlerin esas faaliyeti taşınmaz ticareti olmadığından bu şirketlerin aktifinde yer alan taşınmazların satışından elde edilen kazançları dolayısıyla istisnadan yararlandırılmaları gerekmektedir." açıklamasına yer verilmiştir.

2.2. Katma Değer Vergisi Açısından İlgili Mevzuat

KDV Kanununun 17/4-(r) bendinin ikinci fırkasında ise "İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimleri istisna kapsamı dışındadır." hükmü yer almaktadır.

KDV Genel Uygulama Tebliğinin II/F.4.16.1 numaralı kısmında

"İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan (taşınmazların mutat olarak alım satımının yapılması veya kiraya verilmesi) kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların tesliminde istisna hükmü uygulanmaz.

Örnek 1: Gayrimenkul kiralaması faaliyeti ile iştigal eden (M) Ltd. Şti. aktifinde iki tam yıl süre ile bulunan taşınmazı satışa çıkarmıştır.

Söz konusu satış işlemi şirket faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis edilmiş bir taşınmaz olması kaydıyla 3065 sayılı Kanunun (17/4-r) maddesi kapsamında KDV'den istisnadır. Ancak taşınmazın şirket faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis edilmiş bir taşınmaz olmayıp şirketin faaliyet konusu olan kiralamalarda kullanılan taşınmazlardan olması halinde, taşınmazın satışı genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabidir."açıklaması yer almaktadır.

KDV Genel Uygulama Tebliğinin II/F.4.16.2 numaralı kısmında

"İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların (söz konusu satışlar nedeniyle belediyeler ve il özelidareleri bünyesinde oluşan iktisadi işletmeler dahil) bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları iştirak hisselerinin tesliminde, istisna hükmü uygulanmaz." açıklaması yer almaktadır.

3. ÖZELGELER

Maliye Bakanlığı tarafından konumuz ile ilgili olarak verilen bazı özelge özetleri aşağıdaki gibidir:

3.1. Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 04.05.2010 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-KVK-5-4-333 sayılı özelgede aşağıdaki görüşe yer verilmiştir:

"Şirketinizin ana faaliyet konuları arasında taşınmaz ticareti ve kiralanması faaliyetinin bulunması halinde, (faaliyetinizin yürütülmesine tahsis ettiğiniz taşınmazın satışı hariç) taşınmaz satışından elde edilen kazancın Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi kapsamında kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır."

3.2. Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 05.09.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.38.15.01-KV-20-185-102 sayılı özelgede aşağıdaki görüşlere yer verilmiştir:

"....şirketiniz her ne kadar taşınmaz ticaretini fiilen yapmasa da, şirketin ana sözleşmesinde iştigal konuları arasında taşınmaz ticareti bulunması dolayısıyla, bilançoda duran varlıklar arasında kayıtlı olan ve 13.09.2004 tarihinde tescil edilen taşınmazın satışından elde edilen kazancın 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan istisnadan faydalanması mümkün bulunmamaktadır."

"....ana sözleşmesindeki faaliyet konuları arasında taşınmaz mal alım-satımı bulunan mükelleflerin envanterine kayıtlı olan taşınmaz satışlarının (iki yıl aktiflerinde yer alsa dahi) Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesinde düzenlenen istisnadan yararlanması mümkün bulunmamaktadır."

3.3. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 23.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 5-703 sayılı özelgede aşağıdaki görüşlere yer verilmiştir:

".....ana faaliyet konuları arasında inşaat, taşınmaz alım satımı gibi taşınmaz ticareti yapılacağına ilişkin bir hüküm bulunan veya fiilen taşınmaz ticareti faaliyetinde bulunan şirketlerin anılan istisnadan faydalanması mümkün değildir.

Bu hüküm ve açıklamalar göre, arsaların satışının yapıldığı tarihte şirketinizin ana sözleşmesinde yer alan faaliyet konuları arasında taşınmaz ticareti bulunduğundan, bilançoda duran varlıklar arasında kayıtlı olan ve 1994-2003 yılları arasında tescil edilen taşınmazların satışından elde edilen kazancın, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e maddesinde yer alan istisnadan faydalanması mümkün bulunmamaktadır."

3.4. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 25.02.2015 tarih ve 39044742-KDV.17.4-329 sayılı özelgede aşağıdaki görüşlere yer verilmiştir:

".....şirketinizin esas faaliyet konusu her ne kadar taşınmaz ticaretinden ziyade başka şirketlere iştirak etmek olsa da, şirketinizin çok sayıda gayrimenkul alım ve satımı faaliyetiyle uğraşması nedeniyle taşınmaz satışından doğan kazancınız için Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-(e) bendindeki istisnadan yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.

Şirketinizin aktifinde bulunan çok sayıda taşınmazın alım ve satımı, bunların ticari amaçla aktifte bulundurulması olarak değerlendirileceğinden, ticari amaçla elde bulundurulan söz konusu taşınmazların tesliminde, bu taşınmazların iki yıldan fazla süredir aktifte bulundurulup bulundurulmadığına bakılmaksızın, Kanunun 17/4-r maddesindeki istisna hükmünün uygulanması mümkün değildir."

Görüldüğü üzere, 2010 yılından 2015 yılına kadar Mali İdare istisna uygulanmasını İdari görüş ile oldukça kısıtlayıcı bir yaklaşım içine girmiştir diyebiliriz.

4. FİİLEN İSTİSNAYA KONU KIYMETLERİN TİCARETİNİ YAPMAYANLARIN İSTİSNA HAKLARI İDARİ YORUMLA KISITLANMAKTA MIDIR?

Yukarıda (2) numaralı bölümde yer verdiğimiz ilgili mevzuat hükümlerinden de görüleceği üzere, şirketin ticari amaçla aktiflerinde bulundurmadıkları taşınmaz veya iştirak hisselerinin satışında, yasada yer alan diğer şartlarında sağlanması halinde kurumlar vergisi ve KDV istisnası uygulanmasına engel bir durum bulunmamaktadır. Hatta söz konusu kıymetlerin ticaretini yapan şirketler dahi, ticari faaliyet dışında, yönetim faaliyetlerine tahsis edilen taşınmazların satışına istisna uygulayabilecektir. Diğer taraftan, menkul kıymet ticareti ile uğraşan mükelleflerin dahi doğrudan veya dolaylı olarak diğer şirketlerin yönetimine ve ortaklık politikalarının belirlenmesine katılmak üzere edindiği ortaklık paylarının satışından elde edilecek kazancına istisna uygulanabileceği açıklanmıştır. KVK Genel Tebliğinin 5.6.2.3.4 numaralı kısmında yer verilen 4 numaralı örnekte, esas faaliyeti taşınmaz ticareti ve kiralaması olmayan bir şirketin, atıl olarak durmakta olan bir taşınmazını kiraya verdikten iki tam yıl sonra satması halinde taşınmazın elden çıkarılmasından doğan kazancın istisnaya konu edileceği açıklanmıştır. Yani şirketin üzerinden kazanç elde ettiği bir taşınmazın satışında dahi (şirketin esas faaliyetinin taşınmaz ticareti olmaması nedeniyle) istisna uygulanabileceği açıklanmıştır. Diğer taraftan, KDV Genel Uygulama Tebliğinin 4.16.1 numaralı kısmında, taşınmazların mutat olarak alım satımının yapılması veya kiraya verilmesi taşınmaz ticareti olarak değerlendirilmiştir. Ancak hemen devamındaki örnekte gayrimenkul ticareti ile uğraşan bir şirketin şirket faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettiği binanın satışından vergi istisnası uygulanabileceği açıklanmıştır.

Yukarıda (3) numaralı bölümde yer verdiğimiz özelge özetlerinde ise konunun Maliye Bakanlığı tarafından idari yorum ile oldukça kısıtlandığını görmekteyiz. İlgili mevzuatta şirketlerin ana sözleşmelerinde taşınmaz ya da menkul kıymet ticareti yapılabileceğine dair bir madde olması halinde, fiilen taşınmaz ya da menkul kıymet ticareti yapılmasa dahi istisnalardan yararlanılamayacağına dair bir düzenleme olmadığı halde, özelgelerde istisna uygulanamayacağı yönünde görüşler verilmektedir. Hatta yukarıda (3.4) numaralı bölümde yer verdiğimiz özelgede İdari yorum oldukça ileriye götürülerek, esas faaliyet konusu taşınmaz ticareti olmadığı halde bir şirket "çok sayıda" taşınmaz alım ve satımı yapmışsa, bunların ticari amaçla aktifte bulundurulduğu yönünde değerlendirme yapılacağı ve dolayısıyla ticari amaçla elde tutulan bu taşınmazlar için vergi istisnalarının uygulanamayacağı açıklanmıştır.

Maliye, ilgili Kanun metinlerinde yer alan "istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisseleri teslimlerinin istisna kapsamında olmadığı"na dair hükmü oldukça genişletmektedir diyebiliriz. Söz konusu özelgede, istisna kapsamındaki kıymetler açısından "çok sayıda" (?) alım – satım yapılmasının bu kıymetlerin ticari amaçla aktifte bulundurulması olarak değerlendirileceği/yorumlanacağı yönünde İdari görüş açıklanmıştır. İstisna uygulanabilmesi için bir kıymetin zaten en az iki tam yıl aktifte kalması gerekmektedir. Bu süre içinde aynı türden başka kıymetlerin alınıp satılması satışa konu edilen iki yıldan uzun süre aktife tutulmuş söz konusu kıymetin satışına istisna uygulanamayacağı anlamına gelebilir mi? Diğer bir ifadeyle, ana sözleşme metninde inşaat veya menkul kıymet ticareti yer almasa dahi, "çok sayıda" ifadesi ile nitelendirilebilecek miktarda taşınmaz ya da menkul kıymet satışı yapılıyor ise Maliye bu durumda KDV ve KVK istisnalarını uygulatmama eğiliminde denilebilir.

Oysa KVK 5/1-(e) bendinde söz konusu kıymetlerin ticareti ile "uğraşan" kurumların, "bu amaçla" edindikleri kıymetler için istisna uygulanamayacağı düzenlenmiştir. Kanun koyucu "fiilen" istisnaya konu kıymetlerin ticaretinin yapılması ve "bu amaçla" edinilen kıymetlerin satışının olması halinde istisna uygulanamayacağını açık ve net bir şekilde hükme bağlamıştır. Ancak Mali İdare yukarıda da açıklandığı gibi özelgelerindeki İdari yorumu ile konuyu yasa metnine aykırı şekilde sınırlamış ve bu sınırlayıcı görüşünü son özelgeleri ile bir adım daha öteye taşımıştır kanaatindeyiz.

Konu, benzerliği açısından, GVK'daki aynı yıl içinde ya da bir yıl ve takip eden yılda birden fazla taşınmaz satışı değer artış kazancı mıdır yoksa ticari kazanç mıdır tartışmasına doğru kayabilir; ki, bu konu bilindiği üzere yıllardır somut bir şekilde tanımlanamamış, çözüme kavuşturulamamıştır. Özelgedeki "çok sayıda" ifadesinin rakamsal açılımı net olamaz. Aynı yıl içinde 2 ya da 3 taşınmaz satışı yapılması az mıdır çok mudur?

Bu durumda, taşınmaz ticareti yapmayan bir firma, kendi faaliyetlerinde kullanmak amacıyla edindiği ve 2 yıldan fazla süredir aktifinde kayıtlı bulunan 5 binadan 3'ünü aynı yıl içinde farklı aylarda satarsa bu durumda KDV ve KV istisnası uygulanamaması gibi oldukça anlamsız bir sonuca dahi varılabilecektir. Ya da bir Holding, 242 ve 245 hesaplarında takip ettiği ve 2 yıldan faza süredir aktifinde kayıtlı bulunan, yatırım amaçlı iştirak hisselerinden 4 ya da 5 tanesini aynı yıl içinde farklı aylarda satarsa istisnalardan yararlanamayacak dahi denilebilir. Ki, 1 Seri No.lu KVKGT'nde "5.6.2.3.4.2. Holding şirketlerin durumu" başlıklı kısmında; "holding şirketlerin "24-Mali Duran Varlıklar" grubundaki hesaplarda izlemesi gereken iştirak hisselerinin satışından doğan kazançların ise diğer şartların da sağlanmış olması halinde, sözü edilen istisnadan yararlanabileceği tabiidir." açıklaması yer almaktadır.

Maliye Bakanlığı son dönemlerde yayınlanan özelgeleri ile, mükelleflerin istisna haklarını oldukça kısıtlama eğilimindedir diyebiliriz. Ana sözleşme metninde taşınmaz ya da menkul kıymet ticareti yapılabileceğine dair bir hüküm yer alması halinde (fiilen bu alanlarda ticari faaliyet yapılmasa dahi) istisna uygulanamayacağı yönündeki İdari görüşler; artık mükelleflerin ana sözleşmelerinde söz konusu kıymetlerin ticaretine dair bir madde yer alsın ya da almasın, fiili faaliyet konuları içinde söz konusu kıymetlerin ticaretine yönelik işlemler olsun ya da olmasın fark etmez, eğer "çok sayıda" (?) taşınmaz ya da menkul kıymet alım ve satımı yapılmışsa, mükellefin iki yıldan uzun süredir aktifinde kayıtlı olan ve satışa konu ettiği taşınmaz ya da menkul kıymeti de ticari amaçla elinde bulundurduğunun kabul edileceği ve buna bağlı olarak istisna uygulamayacağı yönünde genişlemiştir.

5. SONUÇ

Maliye Bakanlığı verdiği idari görüşler (özelgeler) ile KVK 5/1-(e) ve KDV 17/4-(r) bentlerindeki istisnalarının uygulanmasını oldukça kısıtlamaya başlamıştır. İlgili mevzuatta açık ve net bir şekilde; "fiilen" söz konusu kıymetlerin ticareti ile uğraşan ve "bu amaçla" edinilen taşınmaz ya da menkul kıymetlerin satışında istisna uygulanamayacağı açıklandığı halde, İdari görüşler ile, satışa konu kıymetin ticarete konu edilen bir kıymet olup olmadığına bakılmaksızın, mükellefin ana sözleşmesinde (fiilen icra edilmese dahi) menkul kıymet ya da taşınmaz ticaretine yönelik bir madde olması halinde ya da ilgili yıl içinde "çok sayıda" (?) menkul kıymet ya da taşınmaz ticareti yapılmışsa, mükellefin iki tam yıldan uzun süre aktifinde kayıtlı tuttuğu ve herhangi bir şekilde taşınmaz ya da menkul kıymet ticaretine konu olmayan kıymetlerini satışında söz konusu istisnalardan yararlanılmayacağı yönünde görüşler verilmeye başlanmıştır. Bizce İdari yorum ile ilgili mevzuata aykırı şekilde mükelleflerin istisna hakları kısıtlanmaktadır diyebiliriz. Genel tebliğ metinlerinde istisna uygulamaları kanunun lafzına ve ruhuna uygun şekilde düzenlendiği halde, özelge bazında bizce yasaya ve İdari düzenlemelere aykırı görüşler verilmektedir kanaatindeyiz. Bilhassa, ana sözleşme metninde (fiilen yapılmasa dahi) istisnaya konu kıymetlerin ticaretinin yapılabileceğine dair bir madde olması halinde istisna uygulanamayacağına dair İdari görüşler (ki, bizce bu görüşler de yanlıştır ama) bir şekilde kabul edilse dahi, ana sözleşme metninde bu yönde bir madde yer almayan, satışa konu kıymetleri ticari faaliyetine de konu etmeyen bir mükellef, sadece ilgili yılda ya da son iki yılda "çok sayıda" iştirak hissesi ya da taşınmaz alım satımı yapmış olmasının istisna hakkını kısıtlayacağı hatta ortadan kaldıracağı yönündeki görüşe katılamıyoruz. Eğer bu görüş veriliyorsa "çok sayıda" ifadesinin rakamsal sınırları da verilmelidir. Çok sayıda nedir? Aynı yılda 2 ya da 3 kıymet satışı ya da son iki yılda 3 ya da 4 kıymet satışı "çok" mudur "az" mıdır?

1 Seri No.lu KVK Genel Tebliğinde de açıklandığı üzere, bu istisnanın amacı kurumların sermaye yapılarının güçlendirilmesi, finansman sıkıntılarının giderilmesi ve bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerinde daha etkin bir şekilde kullanılmasına imkân sağlamak ve işletmelerin finansal bünyelerini güçlendirmektir. Bu amaçla hareket eden bir inşaat şirketi, finansal darboğazdan çıkmak için ticari amaçla elinde tutmadığı, işletme faaliyetleri ve yönetime tahsis amacıyla elinde tuttuğu beş binadan üçünü aynı yıl içinde satması halinde, aynı yıl içinde ticari amaçla onlarca daire/bina satıyor da olması nedeniyle istisnalardan yararlanamayacak mıdır? Özelgelerdeki görüşlere bakılacak olursa yararlanamayacaktır. Oysa bu yaklaşım Kanunun amacına ve genel tebliğlerdeki açıklamalara aykırıdır.

Bilindiği üzere ilgili mevzuat gereği vergi müfettişlerinin vergi incelemelerinde özelgelere aykırı bir husus tespit etmeleri halinde bu konuda matrah farkı hesaplamaları ve cezalı tarhiyat yapılmasını sağlamaları zorunluluktur. İdare tarafından verilen (yukarıda örneklerine yer verdiğimiz) özelgeler nedeniyle pek çok mükellefin istisna uygulaması yasaya aykırı şekilde eleştiri konusu olabilecektir. Mükelleflere tavsiyemiz, İdare tarafından açıklanan görüşler ile çelişen işlemleri olacaksa, öncelikle yine de özelge talebinde bulunmaları, özelge yanıtının olumsuz gelmesi halinde (ya da hesap dönemine dair yıllık beyan yapılana kadar özelge yanıtının gelmemesi halinde) beyanlarını ihtirazi kayıtla yapmaları ve dava yoluna gitmeleridir.

The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.

To print this article, all you need is to be registered on Mondaq.com.

Click to Login as an existing user or Register so you can print this article.

Authors
 
Some comments from our readers…
“The articles are extremely timely and highly applicable”
“I often find critical information not available elsewhere”
“As in-house counsel, Mondaq’s service is of great value”

Up-coming Events Search
Tools
Print
Font Size:
Translation
Channels
Mondaq on Twitter
 
Register for Access and our Free Biweekly Alert for
This service is completely free. Access 250,000 archived articles from 100+ countries and get a personalised email twice a week covering developments (and yes, our lawyers like to think you’ve read our Disclaimer).
 
Email Address
Company Name
Password
Confirm Password
Position
Mondaq Topics -- Select your Interests
 Accounting
 Anti-trust
 Commercial
 Compliance
 Consumer
 Criminal
 Employment
 Energy
 Environment
 Family
 Finance
 Government
 Healthcare
 Immigration
 Insolvency
 Insurance
 International
 IP
 Law Performance
 Law Practice
 Litigation
 Media & IT
 Privacy
 Real Estate
 Strategy
 Tax
 Technology
 Transport
 Wealth Mgt
Regions
Africa
Asia
Asia Pacific
Australasia
Canada
Caribbean
Europe
European Union
Latin America
Middle East
U.K.
United States
Worldwide Updates
Registration
Mondaq Ltd requires you to register and provide information that personally identifies you, including what sort of information you are interested in, for three primary purposes:
  • To allow you to personalize the Mondaq websites you are visiting.
  • To enable features such as password reminder, newsletter alerts, email a colleague, and linking from Mondaq (and its affiliate sites) to your website.
  • To produce demographic feedback for our information providers who provide information free for your use.
  • Mondaq (and its affiliate sites) do not sell or provide your details to third parties other than information providers. The reason we provide our information providers with this information is so that they can measure the response their articles are receiving and provide you with information about their products and services.
    If you do not want us to provide your name and email address you may opt out by clicking here
    If you do not wish to receive any future announcements of products and services offered by Mondaq you may opt out by clicking here

    Terms & Conditions and Privacy Statement

    Mondaq.com (the Website) is owned and managed by Mondaq Ltd and as a user you are granted a non-exclusive, revocable license to access the Website under its terms and conditions of use. Your use of the Website constitutes your agreement to the following terms and conditions of use. Mondaq Ltd may terminate your use of the Website if you are in breach of these terms and conditions or if Mondaq Ltd decides to terminate your license of use for whatever reason.

    Use of www.mondaq.com

    You may use the Website but are required to register as a user if you wish to read the full text of the content and articles available (the Content). You may not modify, publish, transmit, transfer or sell, reproduce, create derivative works from, distribute, perform, link, display, or in any way exploit any of the Content, in whole or in part, except as expressly permitted in these terms & conditions or with the prior written consent of Mondaq Ltd. You may not use electronic or other means to extract details or information about Mondaq.com’s content, users or contributors in order to offer them any services or products which compete directly or indirectly with Mondaq Ltd’s services and products.

    Disclaimer

    Mondaq Ltd and/or its respective suppliers make no representations about the suitability of the information contained in the documents and related graphics published on this server for any purpose. All such documents and related graphics are provided "as is" without warranty of any kind. Mondaq Ltd and/or its respective suppliers hereby disclaim all warranties and conditions with regard to this information, including all implied warranties and conditions of merchantability, fitness for a particular purpose, title and non-infringement. In no event shall Mondaq Ltd and/or its respective suppliers be liable for any special, indirect or consequential damages or any damages whatsoever resulting from loss of use, data or profits, whether in an action of contract, negligence or other tortious action, arising out of or in connection with the use or performance of information available from this server.

    The documents and related graphics published on this server could include technical inaccuracies or typographical errors. Changes are periodically added to the information herein. Mondaq Ltd and/or its respective suppliers may make improvements and/or changes in the product(s) and/or the program(s) described herein at any time.

    Registration

    Mondaq Ltd requires you to register and provide information that personally identifies you, including what sort of information you are interested in, for three primary purposes:

    • To allow you to personalize the Mondaq websites you are visiting.
    • To enable features such as password reminder, newsletter alerts, email a colleague, and linking from Mondaq (and its affiliate sites) to your website.
    • To produce demographic feedback for our information providers who provide information free for your use.

    Mondaq (and its affiliate sites) do not sell or provide your details to third parties other than information providers. The reason we provide our information providers with this information is so that they can measure the response their articles are receiving and provide you with information about their products and services.

    Information Collection and Use

    We require site users to register with Mondaq (and its affiliate sites) to view the free information on the site. We also collect information from our users at several different points on the websites: this is so that we can customise the sites according to individual usage, provide 'session-aware' functionality, and ensure that content is acquired and developed appropriately. This gives us an overall picture of our user profiles, which in turn shows to our Editorial Contributors the type of person they are reaching by posting articles on Mondaq (and its affiliate sites) – meaning more free content for registered users.

    We are only able to provide the material on the Mondaq (and its affiliate sites) site free to site visitors because we can pass on information about the pages that users are viewing and the personal information users provide to us (e.g. email addresses) to reputable contributing firms such as law firms who author those pages. We do not sell or rent information to anyone else other than the authors of those pages, who may change from time to time. Should you wish us not to disclose your details to any of these parties, please tick the box above or tick the box marked "Opt out of Registration Information Disclosure" on the Your Profile page. We and our author organisations may only contact you via email or other means if you allow us to do so. Users can opt out of contact when they register on the site, or send an email to unsubscribe@mondaq.com with “no disclosure” in the subject heading

    Mondaq News Alerts

    In order to receive Mondaq News Alerts, users have to complete a separate registration form. This is a personalised service where users choose regions and topics of interest and we send it only to those users who have requested it. Users can stop receiving these Alerts by going to the Mondaq News Alerts page and deselecting all interest areas. In the same way users can amend their personal preferences to add or remove subject areas.

    Cookies

    A cookie is a small text file written to a user’s hard drive that contains an identifying user number. The cookies do not contain any personal information about users. We use the cookie so users do not have to log in every time they use the service and the cookie will automatically expire if you do not visit the Mondaq website (or its affiliate sites) for 12 months. We also use the cookie to personalise a user's experience of the site (for example to show information specific to a user's region). As the Mondaq sites are fully personalised and cookies are essential to its core technology the site will function unpredictably with browsers that do not support cookies - or where cookies are disabled (in these circumstances we advise you to attempt to locate the information you require elsewhere on the web). However if you are concerned about the presence of a Mondaq cookie on your machine you can also choose to expire the cookie immediately (remove it) by selecting the 'Log Off' menu option as the last thing you do when you use the site.

    Some of our business partners may use cookies on our site (for example, advertisers). However, we have no access to or control over these cookies and we are not aware of any at present that do so.

    Log Files

    We use IP addresses to analyse trends, administer the site, track movement, and gather broad demographic information for aggregate use. IP addresses are not linked to personally identifiable information.

    Links

    This web site contains links to other sites. Please be aware that Mondaq (or its affiliate sites) are not responsible for the privacy practices of such other sites. We encourage our users to be aware when they leave our site and to read the privacy statements of these third party sites. This privacy statement applies solely to information collected by this Web site.

    Surveys & Contests

    From time-to-time our site requests information from users via surveys or contests. Participation in these surveys or contests is completely voluntary and the user therefore has a choice whether or not to disclose any information requested. Information requested may include contact information (such as name and delivery address), and demographic information (such as postcode, age level). Contact information will be used to notify the winners and award prizes. Survey information will be used for purposes of monitoring or improving the functionality of the site.

    Mail-A-Friend

    If a user elects to use our referral service for informing a friend about our site, we ask them for the friend’s name and email address. Mondaq stores this information and may contact the friend to invite them to register with Mondaq, but they will not be contacted more than once. The friend may contact Mondaq to request the removal of this information from our database.

    Emails

    From time to time Mondaq may send you emails promoting Mondaq services including new services. You may opt out of receiving such emails by clicking below.

    *** If you do not wish to receive any future announcements of services offered by Mondaq you may opt out by clicking here .

    Security

    This website takes every reasonable precaution to protect our users’ information. When users submit sensitive information via the website, your information is protected using firewalls and other security technology. If you have any questions about the security at our website, you can send an email to webmaster@mondaq.com.

    Correcting/Updating Personal Information

    If a user’s personally identifiable information changes (such as postcode), or if a user no longer desires our service, we will endeavour to provide a way to correct, update or remove that user’s personal data provided to us. This can usually be done at the “Your Profile” page or by sending an email to EditorialAdvisor@mondaq.com.

    Notification of Changes

    If we decide to change our Terms & Conditions or Privacy Policy, we will post those changes on our site so our users are always aware of what information we collect, how we use it, and under what circumstances, if any, we disclose it. If at any point we decide to use personally identifiable information in a manner different from that stated at the time it was collected, we will notify users by way of an email. Users will have a choice as to whether or not we use their information in this different manner. We will use information in accordance with the privacy policy under which the information was collected.

    How to contact Mondaq

    You can contact us with comments or queries at enquiries@mondaq.com.

    If for some reason you believe Mondaq Ltd. has not adhered to these principles, please notify us by e-mail at problems@mondaq.com and we will use commercially reasonable efforts to determine and correct the problem promptly.

    By clicking Register you state you have read and agree to our Terms and Conditions