Canada: Mesures Visant La Fiscalité Internationale

Érosion de la base d'imposition et transfert de bénéfices

On entend par BEPS (Base erosion and profit shifting) les mécanismes de planification fiscale auxquels ont recours des entreprises multinationales (EMN) qui exploitent l'interaction entre les règles fiscales nationales et internationales pour réduire leurs impôts. On entend généralement par BEPS la planification fiscale à laquelle ont recours les entreprises multinationales pour transférer les bénéfices des territoires à fiscalité élevée aux territoires à faible fiscalité.

L'Organisation de coopération et de développement économiques (l'« OCDE ») travaille depuis de nombreuses années à la rédaction de directives pour lutter contre le BEPS. Elle a émis un premier rapport à ce sujet en 2013 à la demande des chefs d'états et de gouvernements du Groupe des 20 (le « G20 »). Le 5 octobre 2015, l'OCDE a rendu public l'ensemble des rapports finaux liés au projet OCDE/G20 BEPS, notamment un plan d'action en 15 points (le « projet BEPS »), qui comprend les directives finales sur l'établissement des prix de transfert, la neutralisation des effets des mécanismes hybrides de discordance, ce qui empêche l'octroi des avantages accordés en vertu des conventions fiscales, dans des circonstances inappropriées et la préparation d'un instrument multilatéral dans le but de modifier les conventions fiscales bilatérales.

Le Canada est résolument engagé dans ce projet et poursuivra sa collaboration avec la communauté internationale afin de garantir une réponse cohérente et uniforme à l'érosion de la base d'imposition et au transfert de bénéfices. Le budget englobe de nombreuses initiatives de lutte contre le BEPS, comme indiqué ci-dessous.

Documentation sur l'établissement des prix de transfert et déclaration pays par pays

L'expression « prix de transfert » fait référence aux prix auxquels les produits, les services et les biens incorporels sont échangés entre les frontières internationales entre des personnes qui ne transigent pas ensemble selon le principe de pleine concurrence. Afin de s'assurer que le revenu imposable dans chacune des juridictions représente la valeur marchande de l'activité pertinente, les règles fiscales de bon nombre de pays imposent généralement aux EMN d'établir des prix de transfert pour les opérations entre leurs entités affiliées selon le principe de pleine concurrence. Les EMN sont également tenues généralement, en vertu de ces règles, de préparer des documents sur l'établissement de prix de transfert afin de décrire leurs opérations intra-groupe et les méthodes qu'elles ont utilisées pour établir les prix de transfert. 

L'OCDE a mis à disposition, depuis 1995, les Principes applicables en matière de prix de transfert. Le projet BEPS recommande de nouvelles normes pour la documentation sur l'établissement des prix de transfert et pour l'interprétation du principe de pleine concurrence.

Les recommandations pour la documentation sur l'établissement des prix de transfert visent à permettre aux administrations fiscales d'être mieux informées sur l'administration de la conformité en matière fiscale. Ces recommandations comprennent une déclaration pays par pays, que les grandes EMN seront généralement tenues de remplir auprès de l'administration fiscale du pays dans lequel l'entité mère ultime de l'EMN réside. La déclaration pays par pays comprendra l'affectation globale, par pays, de variables clés pour l'EMN, notamment son chiffre d'affaires, les bénéfices, l'impôt payé, le capital déclaré, les bénéfices non distribués, le nombre d'employés et les actifs corporels, de même que les principales activités menées par chacune de ses filiales.

Conformément aux nouvelles exigences de déclaration pays par pays, lorsqu'une juridiction reçoit une déclaration pays par pays d'un membre d'une EMN, elle échangera automatiquement cette déclaration avec les autres juridictions dans lesquels l'EMN mène ses activités, pourvu que, dans chaque cas, l'autre juridiction ait mis en oeuvre les exigences de déclaration pays par pays, que les deux juridictions possèdent un cadre juridique en place pour l'échange automatique de renseignements et qu'elles aient conclu un accord entre autorités compétentes relatif à la déclaration pays par pays.

Le budget propose de mettre en oeuvre la déclaration pays par pays au Canada. Notamment, cette mesure s'appliquera uniquement aux EMN dont le revenu total annuel du groupe consolidé s'élève à au moins 750 millions d'euros (environ 1,1 milliard de dollars canadiens). Dans le cas où l'EMN a une entité mère ultime ou une filiale résidant au Canada, elle sera tenue de produire une déclaration pays par pays auprès de l'Agence du revenu du Canada au cours de l'année suivant la fin de l'exercice auquel la déclaration est liée. Les premiers échanges de déclarations pays par pays entre juridictions devraient avoir lieu d'ici le mois de juin 2018. Avant de commencer à échanger avec une autre juridiction, l'Agence du revenu du Canada officialisera un accord d'échange avec l'autre juridiction applicable et veillera à mettre en place des mesures de protection appropriées pour protéger la confidentialité de ces rapports.

La déclaration pays par pays sera requise pour les EMN applicables pour les années d'imposition débutant après l'année 2015.

Orientations révisées sur l'établissement des prix de transfert

Les exigences en matière de prix de transfert sont généralement établies par les lois fiscales nationales de nombreux pays ou dans les conventions fiscales bilatérales. Au Canada, le principe de pleine concurrence est régi principalement par l'article 247 de la Loi de l'impôt. Les Principes applicables en matière de prix de transfert de l'OCDE ne sont pas expressément intégrés dans les lois canadiennes. Toutefois, l'Agence du revenu du Canada et les tribunaux y recourent pour interpréter et mettre en application l'article 247 de la Loi de l'impôt.

Les révisions du projet BEPS des Principes applicables en matière de prix de transfert de l'OCDE visent à fournir une meilleure interprétation du principe de pleine concurrence et à mieux harmoniser les activités économiques et les bénéfices des EMN à des fins fiscales. Les documents portant sur le budget indiquent que les révisions soutiennent pour la plupart l'interprétation actuelle de l'Agence du revenu du Canada et la mise en application du principe de pleine concurrence, comme en témoignent ses pratiques d'audit et d'évaluation. L'Agence du revenu du Canada met donc en application ces révisions, puisqu'elles sont reconnues conformes à ses pratiques actuelles.

Notamment, le projet BEPS finalise son travail sur le seuil à l'égard des services à faible valeur ajoutée et sur la définition des déclarations sans risque et à risque ajusté pour les entités ayant un fonctionnement minimal (communément appelées en anglais « cash boxes »). L'Agence du revenu du Canada ne modifiera pas ses pratiques administratives à l'égard de ces mesures tant que le travail de l'OCDE à ce sujet ne sera pas plus complet.

Abus des conventions fiscales

Le projet BEPS identifie l'abus des conventions fiscales, particulièrement le chalandage fiscal, comme l'une des sources de préoccupation les plus importantes liées à l'érosion fiscale et au transfert de bénéfices. Le chalandage fiscal se produit, par exemple, lorsqu'un résident d'un pays tiers crée une société intermédiaire dont il détient le contrôle dans le pays qui a signé une convention fiscale qui a pour effet d'étendre des avantages accordés en vertu d'une convention fiscale qui n'avaient pas été prévus et sans que des avantages réciproques ne soient accordés aux investisseurs canadiens ou au Canada.

Le standard minimum lié à l'utilisation abusive des conventions fiscales impose aux pays d'inclure, dans leurs conventions fiscales, un énoncé indiquant de façon explicite que les parties ont l'intention commune d'éliminer la double imposition sans créer de possibilités de non-imposition ou d'imposition réduite par l'intermédiaire de l'évasion fiscale ou de l'évitement fiscal, ce qui comprend les mécanismes de chalandage fiscal. En outre, le standard minimum lié à l'abus des conventions fiscales impose aux pays de mettre en Suvre cette intention commune en adoptant, dans leurs conventions fiscales, l'une de deux approches en matière de règle anti-abus des conventions fiscales, notamment (i) une approche fondée sur le « critère de l'objet principal », qui consiste à déterminer si l'un des objets principaux d'un mécanisme ou d'une opération était d'obtenir des avantages en vertu d'une convention fiscale d'une façon qui n'est pas conforme à l'objet et au but des dispositions de la convention pertinente; et (ii) une règle de la limitation des avantages, qui est une règle anti-abus plus mécanique et plus précise qui exige de respecter une série de critères afin d'avoir droit aux avantages conférés par les conventions fiscales.

Le budget confirme l'engagement du gouvernement de s'attaquer aux abus des conventions fiscales conformément au standard minimum d'abus de la convention du BEPS. Le Canada dispose actuellement d'une convention dans laquelle l'approche fondée sur la règle de la limitation des avantages a été adoptée (la convention fiscale entre le Canada et les États-Unis) ainsi que de plusieurs conventions dans lesquelles un critère restreint de l'objet principal a été adopté. Le Canada a signé actuellement d'un traité fondé sur une approche de limitation des avantages (la convention fiscale Canada-US) et plusieurs traités fondés sur le « critère de l'objet principal ». À l'avenir, le Canada envisagera l'adoption de l'une ou l'autre des approches prévues par le standard minimum, selon les circonstances et les discussions menées avec les partenaires aux conventions fiscales du Canada. Des modifications aux conventions fiscales du Canada qui viseraient à y inclure une règle anti-abus des conventions fiscales pourraient être réalisées à l'aide de négociations bilatérales, d'un instrument multilatéral recommandé par l'OCDE qui sera élaboré en 2016 ou d'une combinaison des deux.  

Échange spontané de décisions fiscales

Le manque de transparence relativement à certaines décisions fiscales rendues par les administrations fiscales est une autre source de préoccupation par les membres du projet BEPS. Ce manque de transparence peut donner lieu à des disparités en lien avec le traitement fiscal transfrontalier et à des cas de double non-imposition.

Les participants au projet BEPS recommandent un cadre destiné aux échanges spontanés de certaines décisions fiscales qui, en l'absence de tels échanges, pourraient susciter des préoccupations. Le cadre englobe six catégories de décisions : (i) les décisions liées aux régimes préférentiels, (ii) les arrangements unilatéraux préalables en matière de prix de transfert transfrontaliers, (iii) les décisions accordant un ajustement à la baisse des bénéfices, (iv) les décisions relatives aux établissements stables, (v) les décisions en matière d'entités relais, et (vi) tout autre type de décision dont on conviendra à l'avenir.

Le Canada a déjà établi un programme d'échange de renseignements et les échange en vertu de ses conventions fiscales, de ses accords d'échange de renseignements en matière fiscale et de la convention multilatérale intitulée Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale.

Le budget confirme l'intention du gouvernement de mettre en Suvre le standard minimum du projet BEPS de l'OCDE dans le cas de l'échange spontané de certaines décisions fiscales. En 2016, l'Agence du revenu du Canada commencera à échanger des décisions fiscales avec d'autres juridictions qui se sont engagées à respecter les recommandations de l'OCDE.

Dépouillement de surplus transfrontalier

Le capital versé des actions d'une société canadienne représente généralement le montant de capital social qu'elle a reçu de ses actionnaires sous forme de contributions, qui peut être rendu aux actionnaires libre d'impôts, même dans une structure transfrontalière. Les bénéfices non répartis qui dépassent le capital versé et qui sont distribués aux actionnaires sont normalement traités comme des dividendes imposables qui, dans le cas d'actionnaires non-résidents, sont assujettis à une retenue d'impôt de 25 % (à moins qu'une réduction ne soit applicable en vertu d'une convention fiscale).

La Loi de l'impôt comporte une règle contre le dépouillement de surplus (article 212.1) qui vise à empêcher qu'un actionnaire non résident puisse conclure une opération afin d'extraire en franchise d'impôt (ou « dépouiller ») les bénéfices non répartis (ou « surplus ») d'une société canadienne au-delà du capital versé des actions de la société ou de faire augmenter artificiellement le capital versé des actions. Lorsque cette règle s'applique, il en résulte un dividende réputé pour le non-résident ou une suppression du capital versé des actions qui aurait autrement été augmenté en raison de l'opération.

Une exception à cette règle contre le dépouillement de surplus se trouve au paragraphe 212.1(4). Si cette exception est invoquée, elle paralyse les dispositions de l'article 212.1. L'exception au paragraphe 212.1(4) s'applique lorsqu'une société canadienne détient des actions d'une société non résidente qui détient elle-même des actions d'une société canadienne - c'est-à-dire, lorsque le non-résident est intercalé entre les deux sociétés canadiennes - et que le non-résident dispose d'actions de la société canadienne de palier inférieur à la société canadienne mère (la « société canadienne acheteuse ») afin de défaire la structure intercalaire. Les documents portant sur le budget indiquent que certaines sociétés non résidentes ayant des filiales canadiennes ont abusé de cette exception en réorganisant le groupe en structure intercalaire en vue d'être admissibles à l'exception, dans le cadre d'une série d'opérations conçues pour faire augmenter artificiellement le capital versé des actions de leurs filiales canadiennes.

Le budget propose de modifier l'exception retrouvée au paragraphe 212.1(4). Il sera notamment précisé que, conformément à la politique sous-jacente à la règle contre le dépouillement de surplus, l'exception ne s'applique pas lorsqu'un non-résident (i) détient, directement ou indirectement, des actions de la société canadienne acheteuse et (ii) a un lien de dépendance avec la société canadienne acheteuse.

L'Agence du revenu du Canada a déjà contesté des opérations qui soi-disant abusent des dispositions du paragraphe 212.1(4), y compris au moyen de la règle générale anti-évitement. Ces contestations se poursuivront à l'égard des opérations réalisées avant la date du budget.

Afin de tenir compte de la possibilité qu'il puisse y avoir des situations où il pourrait être incertain qu'une contrepartie ait été reçue par un non-résident de la part de la société canadienne acheteuse relativement à la disposition, par le non-résident, d'actions de la société canadienne de palier inférieur, le budget propose également une règle spécifique pour faire en sorte que, dans de telles situations, le non-résident soit réputé avoir reçu une contrepartie autre qu'en actions de la part de la société canadienne acheteuse. Le montant de cette contrepartie réputée sera déterminé par rapport à la juste valeur marchande des actions de la société canadienne de palier inférieur reçues par la société canadienne acheteuse.

Cette modification du paragraphe 212.1(4) doit être prise en compte dans le cadre des acquisitions et des restructurations transfrontalières afin de s'assurer que l'application défavorable de cette proposition n'a pas été déclenchée par inadvertance. 

Élargissement des règles relatives aux mécanismes d'adossement

La Loi de l'impôt contient actuellement des règles relatives aux mécanismes d'adossement qui peuvent s'appliquer aux paiements d'intérêts aux fins de retenue d'impôt. Ces règles s'appliquent lorsqu'un intermédiaire s'interpose entre un débiteur résidant au Canada et un créancier étranger pour tenter de réduire le taux d'imposition qui s'appliquerait si les intérêts étaient payés directement. Il existe également dans la Loi de l'impôt des règles relatives aux mécanismes d'adossement similaires pour les dispositions relatives à la capitalisation restreinte.

Lorsque les règles existantes relatives aux mécanismes d'adossement à l'égard de la retenue d'impôt s'appliquent, le débiteur résident canadien est réputé avoir payé un certain montant d'intérêts pour le créancier étranger ultime. Le résultat est que le taux d'imposition canadien est déterminé selon le pays de résidence et le statut du créancier étranger ultime plutôt que de l'intermédiaire (en supposant que le taux d'imposition est plus élevé).

Le budget introduit des règles d'adossement similaires pour les loyers, les redevances et autres paiements semblables. Ceci est un changement significatif et important. Le Canada a un nombre croissant de traités de double imposition qui offrent une exonération totale d'impôt pour les paiements liés à l'utilisation ou au droit d'utilisation de certains droits de propriété intellectuelle, notamment des logiciels, dans certains cas. Si un résident canadien devait effectuer un tel paiement à un résident d'un pays avec lequel le Canada n'a pas de traité de double imposition, le taux d'imposition canadien serait de 25 %. En vertu de certains traités de double imposition du Canada, le taux d'imposition est réduit, mais il n'y a pas d'exemption.

Certains contribuables peuvent avoir pour objectif de créer des liens avec un intermédiaire dans un pays où le traité de double imposition comporte une exemption totale des retenues d'impôt et de mettre la propriété intellectuelle sous licence au Canada à partir de ce pays. Les règles relatives aux mécanismes d'adossement proposées dans le budget ciblent ce type de mécanisme.

Les conventions fiscales du Canada prévoient généralement que le taux d'imposition des traités réduit est uniquement disponible lorsque le bénéficiaire de la redevance est un résident de l'autre pays signataire et est le bénéficiaire de la redevance en question. L'Agence du revenu du Canada a contesté la propriété véritable aux fins de l'application des traités fiscaux devant dans les tribunaux canadiens, mais n'a pas eu gain de cause jusqu'à présent. Voir, par exemple, Velcro Canada Inc. c. La reine 2012 TCC 57. Les règles relatives aux mécanismes d'adossement proposées peuvent, en partie, être une réponse législative à ces jugements.

Lorsque les règles relatives aux mécanismes d'adossement à l'égard du paiement de redevances s'appliqueront, le payeur résidant au Canada sera réputé avoir fait un paiement de redevance directement à l'ultime bénéficiaire non-résident. La retenue d'impôt canadien sera payable sur la redevance réputée selon le pays de résidence de l'ultime bénéficiaire non-résident plutôt que sur l'intermédiaire (en supposant que le taux d'imposition est plus élevé).

Les règles relatives aux mécanismes d'adossement qui sont proposées en lien avec un mécanisme de redevances s'appliqueront si :

  1. une personne résidant au Canada effectue un paiement de redevance relativement à un bail, une licence ou une entente semblable (I'« étape canadienne ») à une personne ou une entité résidant dans un pays qui est partie à une convention fiscale avec le Canada (l'« intermédiaire »)
  2. l'intermédiaire (ou une personne ou une société de personnes ayant un lien de dépendance avec l'intermédiaire) a l'obligation de payer une somme à une autre personne non résidente relativement à un bail, une licence ou une entente semblable, une attribution ou une vente à tempérament (la « deuxième étape »), et
  3. l'une des conditions suivantes se réalise :
    • le montant que l'intermédiaire est tenu de payer en vertu de la deuxième étape est établi, en tout ou en partie, par référence au paiement de redevances effectué par, ou l'obligation de paiement de redevances, par la personne résidant au Canada dans l'étape canadienne ou la juste valeur marchande des biens, recettes, bénéfices, revenus ou flux de trésorerie provenant de biens ou de tout autre critère analogue en ce qui concerne les biens, lorsqu'un droit d'utiliser la propriété est accordé à l'étape canadienne; ou
    • il est raisonnable de conclure, compte tenu de l'ensemble des faits et des circonstances, que l'étape canadienne a été conclue ou qu'il a été permis qu'elle demeure en vigueur parce que la deuxième étape avait été conclue ou qu'il était prévu qu'elle le serait. À cet égard, le fait que l'étape canadienne et la deuxième étape s'appliquent au même bien ne serait généralement pas considéré comme étant à lui seul suffisant pour conclure que cette condition a été remplie.

Les règles proposées pour les redevances s'appliqueront à un mécanisme d'adossement lorsque la retenue d'impôt qui est payable relativement à un paiement de redevance à l'intermédiaire est moindre que la retenue d'impôt qui serait payable à l'égard d'un paiement direct par le résident du Canada à l'ultime bénéficiaire non résident.

Les règles relatives aux mécanismes d'adossement qui sont proposées pour les paiements de redevances s'appliqueront aux paiements de redevance faits après 2016.

Règles anti-remplacement

Le budget propose de compléter les règles relatives aux mécanismes d'adossement à l'égard du paiement d'intérêts et les règles qui sont proposées pour les mécanismes d'adossement à l'égard du paiement de redevances pour empêcher l'évitement par le remplacement de mécanismes économiques semblables, lorsque le paiement de l'intermédiaire à l'ultime bénéficiaire non résident a une nature différente de celle du paiement du résident canadien à l'intermédiaire.

Les règles anti-remplacement qui sont proposées pourraient s'appliquer dans les cas ci-dessous :

  • une personne résidant au Canada paie des intérêts à un intermédiaire, et l'intermédiaire paie des redevances à une autre personne non résidente;
  • des redevances sont payées une personne résidant au Canada à un intermédiaire, et l'intermédiaire paie des intérêts à une autre personne non résidente; or
  • une personne résidant au Canada paie des intérêts ou des redevances à un intermédiaire, et une personne non résidente détient des actions de l'intermédiaire qui comportent des obligations de paiement de dividendes particulières ou qui remplissent certaines autres conditions (par exemple, les actions sont rachetables ou annulables).

Lorsque des règles anti-remplacement s'appliquent, la personne résidant au Canada sera réputée avoir fait un paiement à l'ultime bénéficiaire non-résident de la même nature (intérêts ou redevances) à titre de paiement de la personne résidant au Canada à l'intermédiaire.

Le budget prévoit que les règles anti-remplacement qui sont proposées s'appliqueront lorsqu'un lien suffisant sera établi entre l'arrangement aux termes duquel un paiement d'intérêts ou de redevances est effectué par un résident du Canada à l'intermédiaire et l'arrangement entre l'intermédiaire et l'autre non-résident. La présence d'un tel lien sera déterminée à l'aide de critères semblables à ceux qui sont utilisés dans le cadre des règles relatives aux mécanismes de prêts adossés et aux mécanismes d'adossement relatifs aux redevances. Les documents sur le budget ne contiennent pas d'autres détails. Vraisemblablement, la législation, une fois adoptée, dira qu'une connexion sera suffisante lorsque le montant du paiement de l'intermédiaire à l'autre personne non résidente est établi par renvoi au paiement du résident canadien à l'intermédiaire ou l'on peut raisonnablement conclure que le mécanisme entre le résident canadien et l'intermédiaire a été conclu ou a été autorisé à rester en vigueur parce que le mécanisme conclu entre l'intermédiaire et l'autre personne non résidente est, ou doit être conclu.

Les règles anti-remplacement qui sont proposées s'appliqueront aux paiements d'intérêts et de redevances faits après 2016.

Structures intermédiaires multiples

Les règles relatives aux mécanismes de retenue adossés pour les intérêts telles qu'elles sont rédigées semblent s'appliquer aux structures de financement impliquant un intermédiaire unique.

Le budget propose de clarifier l'application des règles relatives aux mécanismes d'adossement prévues pour les retenues d'intérêts et les règles relatives aux mécanismes d'adossement prévues pour les redevances concernant des mécanismes à plusieurs intermédiaires. En vertu de la présente proposition, les règles proposées relatives aux mécanismes d'adossement s'appliqueront à tous les mécanismes qui sont suffisamment rattachés à l'arrangement au titre duquel un résident canadien effectue un paiement transfrontalier d'intérêts ou de redevances à un intermédiaire (à l'aide de critères semblables à ceux des mécanismes comprenant un intermédiaire unique). Lorsque des règles relatives aux mécanismes d'adossement s'appliquent à l'égard des mécanismes comprenant plusieurs intermédiaires, la personne résidant au Canada qui effectue le paiement sera réputée avoir fait un paiement à l'ultime bénéficiaire non résident dans la chaîne des mécanismes connectés de même nature à titre de paiement au premier intermédiaire.

Le budget propose également d'inclure des règles relatives aux mécanismes à plusieurs intermédiaires au sein des règles proposées relativement aux mécanismes de prêts adossés aux actionnaires.

Cette proposition s'appliquera aux paiements d'intérêts ou de redevances effectués après 2016 et aux dettes d'actionnaires à compter du 1er janvier 2017.

Règles relatives aux mécanismes de prêts adossés aux actionnaires

L'article 15 de la Loi de l'impôt contient des règles pour s'assurer que le surplus des sociétés ne peut être mis à la disposition d'un actionnaire individuel et de certains autres indéfiniment à titre de prêt ou de toute autre dette.

Plus particulièrement, le paragraphe 15(2) de la Loi de l'impôt prévoit que si un actionnaire d'une société ou d'une personne liée (généralement une personne ou une société de personnes qui a un lien de dépendance avec l'actionnaire ou certaines autres personnes désignées ou qui est affiliée avec ceux-ci) a une dette envers la société, une société liée ou une société de personnes dont la société ou la société liée est un partenaire, alors (sous réserve d'un certain nombre d'exceptions) le montant de la dette est inclus dans le revenu du débiteur. Lorsque le débiteur ne réside pas au Canada, le montant de la dette est réputé être un dividende soumis à la retenue d'impôt.

La politique fiscale qui sous-tend cette règle est que les fonds ne peuvent être payés par une société libre d'impôt à un actionnaire individuel comme remboursement d'un prêt dû à l'actionnaire ou comme un remboursement de capital versé et qu'ils doivent, lorsqu'ils sont payés, généralement être traités comme des distributions imposables de surplus des sociétés.

Les exceptions comprennent les dettes qui ont été remboursées (autrement que dans le cadre d'une série de prêts et de remboursements) moins d'un an après la fin de l'année fiscale du créancier à qui la dette est due et à certaines dettes sur lesquelles le débiteur verse des intérêts à un taux prescrit, par exemple, un prêt pertinent ou une dette pertinente.

La Loi de l'impôt contient actuellement des « règles relatives aux mécanismes d'adossement » qui peuvent s'appliquer au prélèvement d'impôts lorsqu'un intermédiaire s'interpose entre un débiteur résidant au Canada et un créancier étranger pour tenter de réduire le taux d'imposition qui serait applicable si les intérêts étaient payés directement.

Le budget propose d'ajouter des règles relatives aux mécanismes d'adossement à l'article 15 de la Loi de l'impôt qui sont semblables aux règles relatives aux mécanismes d'adossement à l'égard de la retenue d'impôt. Le but de ce changement est d'empêcher les personnes de contourner les règles sur les prêts aux actionnaires à l'article 15 par l'utilisation d'un débiteur intermédiaire. Par exemple, une société peut prêter des fonds à une partie sans lien de dépendance à condition que celle-ci conclue un prêt avec un actionnaire individuel de la société. Sur le plan strict de ces dispositions, le paragraphe 15(2) ne pourrait pas s'appliquer à un tel mécanisme.

Le budget indique que ces nouvelles règles relatives aux mécanismes d'adossement seront applicables à l'égard de la dette due à une société résidant au Canada. Une dette due à une société non résidente ne semble pas être couverte par la proposition.

Si les règles proposées s'appliquent, le débiteur ultime sera réputé être endetté directement envers la société de la personne résidant au Canada qui est le créancier. Si la dette directe avait donné lieu à une inclusion au revenu d'un débiteur résidant au Canada ou à une retenue d'impôt pour un débiteur non-résident, cela aurait été également le résultat en vertu des règles relatives aux mécanismes d'adossement.

Le budget fait référence aux mécanismes ciblés à titre de « mécanismes de prêts adossés aux actionnaires ». En fait, ces règles relatives aux mécanismes d'adossement seront applicables aux prêts et à toutes les autres formes de dettes, par exemple, à un prix d'achat impayé.

Le budget décrit un « mécanisme de prêts adossés aux actionnaires » comme un mécanisme dans le cadre duquel une personne à laquelle le paragraphe 15(2) pourrait s'appliquer en lien avec une société résidant au Canada (par exemple, un actionnaire ou une personne ayant un lien de dépendance) qui a une dette (la « dette de l'actionnaire ») envers une personne ou une société de personnes (l'« intermédiaire ») qui n'a pas de lien avec l'actionnaire (une personne à laquelle le paragraphe 15(2) ne pourrait pas s'appliquer) et l'une des deux conditions suivantes est remplie :

  1. l'intermédiaire doit une somme (la « dette de l'intermédiaire ») à une société résidant au Canada et soit (i) le recours du créditeur à l'égard de la dette de l'intermédiaire est limité en tout ou en partie aux sommes recouvrées par l'intermédiaire à l'égard de la dette de l'actionnaire, soit (ii) il est raisonnable de conclure que la dette de l'actionnaire est devenue à payer, ou qu'il a été permis qu'elle le demeure, parce que la dette de l'intermédiaire avait été contractée ou qu'il était prévu qu'elle le serait;
  2. l'intermédiaire détient un « droit déterminé » relativement à un bien donné qui a été accordé par la société résidant au Canada et soit les modalités de la dette de l'actionnaire prévoient que le droit déterminé doit exister, soit il est raisonnable de conclure que la dette de l'actionnaire est devenue à payer, ou qu'il a été permis qu'elle le demeure, parce que le droit déterminé a été accordé ou devait être accordé. Le terme « droit déterminé » a la signification prévue au paragraphe 18(5) de la Loi de l'impôt.

Si un mécanisme de prêt adossé à l'actionnaire existe, l'actionnaire est réputé être endetté envers la société résidant au Canada d'un montant égal au moins élevé des deux sommes suivantes :

  1. le montant de la dette de l'actionnaire; et
  2. le montant de la dette de l'intermédiaire auquel est ajoutée la juste valeur marchande totale d'un bien relativement auquel l'intermédiaire s'est vu accorder un droit déterminé.

On peut supposer que, si la dette directe conclue entre la société résidant au Canada et l'actionnaire avait été exclue de l'effet négatif de l'application du paragraphe 15(2), alors la dette réputée ferait également l'objet d'une exception. Cela pourrait être le cas, par exemple, si la dette intermédiaire était remboursée (autrement que dans le cadre d'une série de prêts et de remboursements) en moins d'un an après la fin de l'année fiscale de la société résidant au Canada à qui la dette intermédiaire est due. Il est difficile de voir, toutefois, comment l'exception d'un prêt pertinent ou d'une dette pertinente pourrait être disponible pour la dette présumée. Il peut être approprié de fournir quelque chose comme une exception d'un prêt pertinent ou d'une dette pertinente pour la dette présumée si des intérêts adéquats sont payés sur la dette intermédiaire, mais il n'y a aucune mention de telles dispositions dans les documents portant sur le budget.

Si la dette présumée augmente ou diminue par la suite, il y aura un montant supplémentaire de dette présumée ou une réduction de la dette présumée, selon le cas. Les réductions sont réputées être utilisées pour rembourser la dette présumée sur la base du premier entré, premier sorti.

Ces nouvelles mesures relatives aux mécanismes de prêts adossés aux actionnaires s'appliquent à compter du jour du budget. En ce qui concerne les mécanismes de prêts adossés aux actionnaires qui sont en place à la date du budget, il sera estimé que la dette réputée sera à payer à la date du budget.

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