Der durch die Veräusserung von Vermögenswerten erzielte Kapitalgewinn aus dem Privatvermögen ist in der Schweiz grundsätzlich nicht steuerbar. Dieses gesetzlich verankerte Prinzip erfährt jedoch sowohl auf gesetzlicher Ebene als auch in der Verwaltungs- und Gerichtspraxis immer mehr Einschränkungen, die es zu beachten gilt.

1. Gesetzliche Grundlagen

Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind für Zwecke der direkten Bundessteuer steuerfrei. Dies gilt auch für die kantonale und kommunale Einkommenssteuer, dort allerdings mit dem bedeutsamen Vorbehalt, dass Gewinne aus der Veräusserung von Grundstücken der Grundstückgewinnsteuer unterliegen. Weiter wird der Anwendungsbereich des steuerfreien Kapitalgewinns bei der Veräusserung von Beteiligungen durch den Tatbestand der indirekten Teilliquidation geschmälert, wonach der Erlös aus dem Verkauf einer Beteiligung von mindestens 20% am Grundkapital einer Kapitalgesellschaft aus dem Privatvermögen in das Geschäftsvermögen einer anderen Person der Einkommenssteuer unterliegt, soweit innert fünf Jahren nach dem Verkauf unter Mitwirkung des Verkäufers nicht betriebsnotwendige Substanz ausgeschüttet wird, die im Zeitpunkt des Verkaufs bereits vorhanden und handelsrechtlich ausschüttungsfähig war. Diese Regelung ist seit 2007 in Kraft, aber in der Steuerpraxis wird die Anwendung zunehmend strikter gehandhabt.

Ebenfalls kein steuerfreier Kapitalgewinn wird sodann realisiert, wenn eine sogenannte Transponierung vorliegt: Wird eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft aus dem Privatvermögen in das Geschäftsvermögen einer Personenunternehmung oder juristischen Person übertragen, an welcher der Veräusserer oder Einbringer nach der Übertragung zu mindestens 50% am Kapital beteiligt ist, unterliegt der Erlös der Einkommenssteuer, soweit die gesamthaft erhaltene Gegenleistung die Summe aus dem Nennwert und den Reserven aus Kapitaleinlagen der übertragenen Beteiligung übersteigt. Während eine Transponierung bisher nur dann vorlag, wenn eine Beteiligung von mindestens 5% am Grundkapital einer Kapitalgesellschaft eingebracht wurde, ist diese Mindestgrenze mit der Umsetzung der STAF seit 1. Januar 2020 aufgehoben. Dadurch wird inskünftig bei diesen wirtschaftlich oftmals sinnvollen Umstrukturierungen der Spielraum enger.

2. Tendenzen zur Annahme von Geschäftsvermögen

Da ein realisierter Kapitalgewinn nur steuerfrei ist, wenn der veräusserte Vermögenswert zum steuerlichen Privatvermögen gehört, ist insbesondere bei der Veräusserung von Beteiligungen ein Augenmerk auf die Abgrenzung zwischen Privat- und Geschäftsvermögen zu legen. Das zeigen zwei kürzlich ergangene Bundesgerichtsentscheide auf:

Dem einen Entscheid lag folgender Sachverhalt zugrunde: Ein Tennislehrer unterrichtete während mehreren Jahren auf verschiedenen Tennisplätzen, wobei er in eigenem Namen und auf eigene Rechnung auftrat. Dann schaltete er im Aussenauftritt eine Gesellschaft dazwischen und rechnete fortan mit den Schülern nun noch über diese ab. Für den Ausgang des Verfahrens war vermutungsweise entscheidend, dass der Tennislehrer gegenüber dem Steueramt und den Sozialversicherungsbehörden weiterhin als Selbständigerwerbender abrechnete. Schliesslich veräusserte er die Beteiligung und machte geltend, es handle sich dabei um Privatvermögen, folglich unterliege der Erlös aus der Veräusserung nicht der Einkommenssteuer. Die Steuerverwaltung nahm demgegenüber eine Veräusserung von Geschäftsvermögen an und erhob auf dem Erlös die Einkommensteuer. Das Bundesgericht prüft zunächst, ob vorliegend eine selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt. Zur interessierenden Frage, ob die Beteiligung nun zum Geschäfts- oder Privatvermögen des Tennislehrers gehöre, hält das Bundesgericht fest, Beteiligungen seien dann als Geschäftsvermögen zu qualifizieren, wenn sie in enger Beziehung zur beruflichen Tätigkeit stünden. Diese enge Beziehung sei anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige den – in den tatsächlichen Verhältnissen zum Ausdruck gebrachten und verwirklichten – Willen habe, die Beteiligungsrechte konkret dafür zu nutzen, das Geschäftsergebnis oder die Gewinnchancen des eigenen Unternehmens zu verbessern, woran vorliegend kein Zweifel bestehe.

Dem anderen Entscheid liegt ein unterschiedlicher Sachverhalt zu Grunde, aber das Bundesgericht entscheidet ebenfalls zu Gunsten des Geschäftsvermögens: Der Steuerpflichtige war Inhaber eines Einzelunternehmens (Versicherungsvermittler). Zusammen mit Dritten gründete er eine GmbH mit dem Zweck der Immobilienberatung und er übertrug kurz darauf (steuerlich gesehen) den Betrieb seines Einzelunternehmens auf diese GmbH. Drei Jahre später löschte er das Einzelunternehmen aus dem Handelsregister. Die Steuerverwaltung veranlagte den Steuerpflichtigen nun gestützt auf die Annahme, dass die Be- teiligung an der GmbH zum Geschäftsvermögen des Steuerpflichtigen gehöre und mit der Löschung des Einzelunternehmens in Bezug auf diese Beteiligung eine Privatentnahme stattgefunden habe. Das Bundesgericht stützte diese Ansicht, sodass auf den stillen Reserven die Einkommenssteuer geschuldet ist.

3. Tendenzen zur Annahme einer Steuerumgehung

Schliesslich sollte jede Transaktion, bei der sich die Frage nach der Realisation eines steuerfreien Kapitalgewinns stellt, auch unter dem Aspekt der Steuerumgehung geprüft werden. In Erinnerung zu rufen sei namentlich ein Bundesgerichtsentscheid aus dem Jahr 2017, indem das Bundesgericht zwar die von der Beschwerdeführerin geltend gemachte Ausweitung des Transponierungstatbestandes ablehnte, den steuerfreien Kapitalgewinn aber dennoch gestützt auf die Annahme einer Steuerumgehung verneinte.

4. Fazit und Empfehlung

Der steuerfreie Kapitalgewinn ist im Einkommenssteuerrecht eine gesetzlich gewollte Ausnahme von der Grundregel, welche jedoch immer mehr unter Druck gerät.

Sofern bei der Veräusserung eines Vermögenswerts ein Kapitalgewinn möglich erscheint, empfehlen wir vorgängig die Steuerfolgen zu analysieren. Insbesondere im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit empfiehlt es sich schon beim Aufsetzen des Unternehmens darauf zu achte n, dass die gewählte Struktur nicht zu unerwünschten künftigen Steuerfolgen führt.

The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.