Turkey: Döviz Olarak Ödenen Yillara Sari İnşaat İşi Hakediş Ödemelerinde Oluşacak Kur Farklarinin Gelir Vergisi Tevkifati Karşisindaki Durumu

Last Updated: 3 August 2018
Article by Pınar Solyali
Most Read Contributor in Turkey, August 2018

ÖZET

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ("KVK")'nun 15. maddesi çerçevesinde, yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde hakediş bedelleri, nakden veya hesaben istihkak sahiplerine ödendiğinde gelir vergisi tevkifatına tabi olur. İstihkak bedelinin döviz olarak belirlendiği yıllara sari inşaat işlerinde ise avans, fatura ve geç ödeme tarihleri arasında oluşan kur farklarının tevkifata tabi olup olmayacağı sorunu gündeme gelmektedir. İdarenin vermiş olduğu çeşitli özelgeler yorumlandığında bu konuda genel bir kanaatin mevcut olduğu söylenebilir. İdare, istihkak sahiplerine ödenmeyen avans kur farklarının stopaja tabi olmayacağı görüşündeyken, geç ödeme kaynaklı oluşan ve istihkak sahiplerine ödenen aleyhte kur farkları için oluşturulan kanaat, anılan tutarların gelir vergisi tevkifatına tabi tutulacağı yönündedir.

Anahtar Kelimeler: Yıllara Sari İnşaat İşleri, Nakden veya Hesaben Ödeme, Avans Kur Farklarında Tevkifat Uygulaması, Vadeli Ödemelerde Tevkifat Uygulaması.

GİRİŞ

Bilindiği üzere, yıllara sari inşaat ve onarım işleri geçici kabul tutanağının onay tarihine kadar %3 oranında kesinti yoluyla vergilendirilmektedir. Stopaj yapılacak zaman ise nakden veya hesaben ödeme tarihidir. Bu durumda stopaj matrahı ödeme anında (avans olarak ödenenler için avansın ödendiği tarihte) belirleneceğinden, bedelin döviz cinsinden ödendiği işlerde avans verilmesi durumunda avans tarihi ve avansın düşümünün yapıldığı fatura tarihi arasında, avans verilmediği hallerde ise fatura tarihi ve vadeli ödeme tarihi arasında oluşan kur farklarının stopaja tabi olup olmadığı sorunsalı oluşmaktadır. İşbu makalede hizmet bedelinin döviz cinsinden belirlendiği durumlarda avansın ve fatura tarihi ile ödeme zaman serisi boyunca oluşabilecek kur farklarının stopaja tabi olup olmayacağı değerlendirilecektir.

I. AVANS BEDELLERİNİN HAKEDİŞTEN MAHSUBU

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ("GVK")'nun 94. maddesinin 3 numaralı bendinde aynı Kanun'un 42. maddesi kapsamına giren işler dolayısıyla bu işleri yapanlara (kurumlar dahil) ödenen istihkak bedellerinden %3 oranında kesinti yapılacağı hükme bağlanmıştır. Kanun'un 42. maddesinde tanımlanan işler ise birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarım işleridir. Aynı şekilde, KVK'nın 15. maddesinin 1. fıkrasında, GVK'da belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak nakden veya hesaben yapılan hakediş ödemelerinin (avans olarak ödenenler de dâhil olmak üzere) vergi kesintisine tabi olduğu belirtilmiştir.

Gerek GVK'nın 96. maddesinde gerekse KVK'nın 15. maddesinin 6. fıkrasında hesaben ödeme, kesintiye tâbi kazanç ve iratları ödeyenleri hak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemler olarak tanımlanmıştır. Borçlu durumda göstermek ifadesinden muhasebesel anlamda bilançonun pasifini artırıcı işlemler anlaşılmalıdır.

Yıllara sari inşaat ve onarım işleri dolayısıyla yükleniciye ödenen avanslar ileride yapılacak hakediş ödemelerinden mahsup edilecek olup, avans ödemesinin yapıldığı dönemde nakden ödeme gerçekleştiğinden stopaj matrahı avansı ödeme tarihinde oluşmaktadır. 21.02.1997 tarih ve B.07.0.GEL.0.51./5129-84/06524 sayılı özelgede, fabrika inşaatı işinin bir firmaya sözleşme gereği döviz cinsinden hakediş ödemesi karşılığında ihale edildiği, birden fazla takvim yılına sirayet eden söz konusu inşaat işi için avans ödemeleri sırasında, avansın ödendiği tarihteki dövizin TL karşılığı üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapıldığı ve müteahhit firmanın döviz cinsinden kalan alacağının TL karşılığı üzerinden de aynı şekilde tevkifat yapılması düşünüldüğü belirtilerek avans ödemesi ile avansın mahsup edildiği hakkediş tarihi arasında oluşan kur farkının stopaja tabi olup olmadığı hakkında İdarenin görüşü sorulmuştur. İdare ise cevabında "Ödemelerin döviz cinsinden yapılması halinde ise tevkifat matrahı, dövizin nakden veya hesaben ödemenin yapıldığı tarihteki TL karşılığı tutar olacaktır. Yazınızdaki bilgilerden, müteahhit firmaya döviz cinsinden yapılan avans ödemesinin TL karşılığı üzerinden gerekli tevkifatın yapıldığı anlaşılmaktadır. İşin bitim tarihinde yapılacak kalan ödeme tutarı üzerinden de aynı esaslara göre tevkifat yapılacağı tabiidir." ifadelerine yer vererek hakedişler ödenirken, sadece kalan tutar üzerinden stopaj yapılacağı ve avans kur farklarının stopaja tabi tutulmayacağı yönünde iradesini ortaya koymuştur.

13.03.2002 tarih ve B.07.0.GEL.0.49/4913-93 sayılı muktezada ise avans kur farklarından tevkifat yapılıp yapılmayacağı ilave ödemeye bağlanmıştır. İlave ödemeden kasıt döviz olarak alınmış bulunan avansın mahsup edildiği tarihteki kur ile bu avansın verildiği tarihteki kur arasında oluşan farkın avans olarak verilen döviz miktarı ile çarpımı sonucu bulunacak tutarın istihkak sahibine nakden veya hesaben ödenmesi, diğer bir ifadeyle müteahhidin bu tutarda bir alacak hakkının doğmasıdır. Mukteza metninde avansın mahsup tarihi ile avansın verildiği tarihteki kur değişimi nedeniyle nakden veya hesaben ilave bir ödeme yapılmaması durumunda üzerinden tevkifat yapılacak bir ödemenin de söz konusu olmayacağı belirtilmiştir.

Aşağıda yer alan tabloda konuya ilişkin bir örnek sunulmuştur. 100.000 EUR tutarındaki avansın ödendiği tarihteki kur 4 iken, avansın mahsup edildiği 500.000 EUR hakediş bedelli faturanın düzenlendiği tarihin kuru 4,5'tur. İlk etapta avansın ödendiği tarih olan 01.02.2017'de %3 oranında kesinti yapılır. 100.000 EUR'a ilişkin stopaj matrahı avans ödeme tarihinde oluşacağından, avansın mahsup edildiği fatura tarihinde yalnızca hesaben tahakkuk eden 400.000 EUR'un TL karşılığı üzerinden stopaj yapılır. Bu hesaplama yöntemine göre avans kur farkı olan (4,5-4)*100.000 EUR= 50.000 TL kesinti kapsamının dışında bırakılmış olur. Bunun sebebi ise anılan tutarın istihkak sahibine ilaveten ödenmemesidir.

Tarih Açıklama Kur Tutar (EUR) Tutar (TL) Stopaj Oranı Stopaj (TL)
01.02.2017 Avans Ödemesi 4 100.000 400.000 0,03 12.000
31.12.2018 1. No.lu Hakediş Faturası 4,5 500.000 2.250.000
31.12.2018 Avans Mahsubundan Sonra Ödenen Tutar 4,5 400.000 1.800.000 0,03 54.000

II. FATURA DÜZENLEME TARİHİ İLE ÖDEME TARİHİ ARASINDA OLUŞAN KUR FARKI

İnşaat işinin döviz cinsinden ihale edilmesi durumunda faturaların düzenlenme tarihi ile ödeme tarihi arasında da kur farkları oluşabilmektedir. Bu bölümde bahsedilen ödeme terimi avans ödemelerini kapsamayıp geç ödemeleri ifade etmektedir.

Hakedişin onay tarihi itibariyle istihkak sahibine borçlu duruma gelindiğinden bilançonun pasifinde artış söz konusu olacak ve hesaben ödeme gerçekleşecektir. Bu durumda hakedişin onay tarihi itibariyle kesinti yükümlülüğü doğmaktadır. Dövizli bedel geç ödendiği durumda istihkak sahibine kur farkı kadar fazladan bir ödeme yapılıyorsa ödeme tarihi itibariyle kur farkına isabet eden tutar kadar ilave bir nakden ödeme gerçekleşir ve stopaj yükümlülüğü doğar.

İdare vermiş olduğu muhtelif özelgelerde bu konudaki görüşünü açıkça belirtmiştir. 16.05.2012 tarih ve B.07.1.G İB.4.06.17.01-130[2011-2-24-02]-571 sayılı özelgede: "döviz üzerinden düzenlenen hakedişlerde, hakedişin onay tarihi ile ödeme tarihi arasındaki kur artışından kaynaklanan fazla ödemeler yıllara sari inşaat işi ile ilgili olduğundan, istihkak tutarına dâhil edilmesi ve ödenen kur farkları üzerinden de tevkifat yapılması gerekir. Ancak, hesaben ödeme gerçekleştikten sonra döviz kurunun düşmesi halinde hesaben ödeme tarihindeki kur esas alınarak hesaplanan tevkifat tutarı; işin bittiği dönem için verilen kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edileceğinden, söz konusu tevkifat tutarının düzeltilmesi veya iadesi mümkün olmamaktadır." ifadelerine yer verilmiş, kur kaynaklı fazla ödemelerin stopaja tabi olduğu, kur kaynaklı eksik ödemelere isabet eden stopajın ise iade olunamayacağı görüşü benimsenmiştir.

Aşağıdaki tabloda konuya ilişkin bir örnek sunulmuştur. 12.03.2018 tarihinde hakediş faturası düzenlendiğinde 500.000 EUR*4,3= 2.150.000 TL hesaben ödeme gerçekleşmiş olacak ve bu tutar üzerinden %3 stopaj ödenecektir. 15.000 EUR hesaben ödemeye isabet eden stopaj düşüldüğünde istihkak sahibine net 485.000 EUR ödeme yapılacaktır. Ancak ödemenin yapıldığı 30.06.2018 tarihinde kur artışı gerçekleştiğinden (4,5-4,3)* 485.000,00= 97.000 TL fazla ödeme yapılacak ve kur farkı nedeniyle fazladan yapılan bu ödeme %3'lük stopaja tabi tutulacaktır.

Tarih Açıklama Kur Tutar (EUR) Stopaj Oranı Stopaj (EUR) Net Ödenecek (EUR) Net Ödenecek (TL) Stopaj (TL)
12.03.2018 1. No.lu Hakediş 4,3 500.000,00 %3 15.000,00 485.000,00 2.085.500,00 64.500,00
30.06.2018 Ödeme Tarihi 4,5 500.000,00 %3 - 485.000,00 2.182.500,00 2.910,00

SONUÇ

İstihkak bedelinin döviz olarak belirlendiği yıllara sari inşaat işlerinde avansın ödeme tarihi ile avansın mahsup edildiği hakedişin onay tarihi arasında oluşan kur farkları üzerinden, bu tutarlar istihkak sahibine ilaveten ödenmedikçe nakden veya hesaben bir ödeme söz konusu olmayacağından, gelir vergisi tevkifatı yapılmaz. Hakediş bedelinin geç ödendiği vade farkı mahiyetindeki aleyhe kur farkları ise istihkak sahibine yapılacak ödemeye dâhil bir unsur olduğundan brüt kabul edilip tevkifata tabi tutulacaktır. Diğer yandan, geç ödeme sırasında lehe oluşan kur farkı stopajı kadar hesaben ödemenin gerçekleştiği tarihte fazladan ödenen tutar kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde mahsup yoluyla giderileceğinden bu tutarın iadesi söz konusu değildir.

The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.

To print this article, all you need is to be registered on Mondaq.com.

Click to Login as an existing user or Register so you can print this article.

Authors
 
Some comments from our readers…
“The articles are extremely timely and highly applicable”
“I often find critical information not available elsewhere”
“As in-house counsel, Mondaq’s service is of great value”

Related Topics
 
Related Articles
 
Up-coming Events Search
Tools
Print
Font Size:
Translation
Channels
Mondaq on Twitter
 
Register for Access and our Free Biweekly Alert for
This service is completely free. Access 250,000 archived articles from 100+ countries and get a personalised email twice a week covering developments (and yes, our lawyers like to think you’ve read our Disclaimer).
 
Email Address
Company Name
Password
Confirm Password
Position
Mondaq Topics -- Select your Interests
 Accounting
 Anti-trust
 Commercial
 Compliance
 Consumer
 Criminal
 Employment
 Energy
 Environment
 Family
 Finance
 Government
 Healthcare
 Immigration
 Insolvency
 Insurance
 International
 IP
 Law Performance
 Law Practice
 Litigation
 Media & IT
 Privacy
 Real Estate
 Strategy
 Tax
 Technology
 Transport
 Wealth Mgt
Regions
Africa
Asia
Asia Pacific
Australasia
Canada
Caribbean
Europe
European Union
Latin America
Middle East
U.K.
United States
Worldwide Updates
Registration (you must scroll down to set your data preferences)

Mondaq Ltd requires you to register and provide information that personally identifies you, including your content preferences, for three primary purposes (full details of Mondaq’s use of your personal data can be found in our Privacy and Cookies Notice):

  • To allow you to personalize the Mondaq websites you are visiting to show content ("Content") relevant to your interests.
  • To enable features such as password reminder, news alerts, email a colleague, and linking from Mondaq (and its affiliate sites) to your website.
  • To produce demographic feedback for our content providers ("Contributors") who contribute Content for free for your use.

Mondaq hopes that our registered users will support us in maintaining our free to view business model by consenting to our use of your personal data as described below.

Mondaq has a "free to view" business model. Our services are paid for by Contributors in exchange for Mondaq providing them with access to information about who accesses their content. Once personal data is transferred to our Contributors they become a data controller of this personal data. They use it to measure the response that their articles are receiving, as a form of market research. They may also use it to provide Mondaq users with information about their products and services.

Details of each Contributor to which your personal data will be transferred is clearly stated within the Content that you access. For full details of how this Contributor will use your personal data, you should review the Contributor’s own Privacy Notice.

Please indicate your preference below:

Yes, I am happy to support Mondaq in maintaining its free to view business model by agreeing to allow Mondaq to share my personal data with Contributors whose Content I access
No, I do not want Mondaq to share my personal data with Contributors

Also please let us know whether you are happy to receive communications promoting products and services offered by Mondaq:

Yes, I am happy to received promotional communications from Mondaq
No, please do not send me promotional communications from Mondaq
Terms & Conditions

Mondaq.com (the Website) is owned and managed by Mondaq Ltd (Mondaq). Mondaq grants you a non-exclusive, revocable licence to access the Website and associated services, such as the Mondaq News Alerts (Services), subject to and in consideration of your compliance with the following terms and conditions of use (Terms). Your use of the Website and/or Services constitutes your agreement to the Terms. Mondaq may terminate your use of the Website and Services if you are in breach of these Terms or if Mondaq decides to terminate the licence granted hereunder for any reason whatsoever.

Use of www.mondaq.com

To Use Mondaq.com you must be: eighteen (18) years old or over; legally capable of entering into binding contracts; and not in any way prohibited by the applicable law to enter into these Terms in the jurisdiction which you are currently located.

You may use the Website as an unregistered user, however, you are required to register as a user if you wish to read the full text of the Content or to receive the Services.

You may not modify, publish, transmit, transfer or sell, reproduce, create derivative works from, distribute, perform, link, display, or in any way exploit any of the Content, in whole or in part, except as expressly permitted in these Terms or with the prior written consent of Mondaq. You may not use electronic or other means to extract details or information from the Content. Nor shall you extract information about users or Contributors in order to offer them any services or products.

In your use of the Website and/or Services you shall: comply with all applicable laws, regulations, directives and legislations which apply to your Use of the Website and/or Services in whatever country you are physically located including without limitation any and all consumer law, export control laws and regulations; provide to us true, correct and accurate information and promptly inform us in the event that any information that you have provided to us changes or becomes inaccurate; notify Mondaq immediately of any circumstances where you have reason to believe that any Intellectual Property Rights or any other rights of any third party may have been infringed; co-operate with reasonable security or other checks or requests for information made by Mondaq from time to time; and at all times be fully liable for the breach of any of these Terms by a third party using your login details to access the Website and/or Services

however, you shall not: do anything likely to impair, interfere with or damage or cause harm or distress to any persons, or the network; do anything that will infringe any Intellectual Property Rights or other rights of Mondaq or any third party; or use the Website, Services and/or Content otherwise than in accordance with these Terms; use any trade marks or service marks of Mondaq or the Contributors, or do anything which may be seen to take unfair advantage of the reputation and goodwill of Mondaq or the Contributors, or the Website, Services and/or Content.

Mondaq reserves the right, in its sole discretion, to take any action that it deems necessary and appropriate in the event it considers that there is a breach or threatened breach of the Terms.

Mondaq’s Rights and Obligations

Unless otherwise expressly set out to the contrary, nothing in these Terms shall serve to transfer from Mondaq to you, any Intellectual Property Rights owned by and/or licensed to Mondaq and all rights, title and interest in and to such Intellectual Property Rights will remain exclusively with Mondaq and/or its licensors.

Mondaq shall use its reasonable endeavours to make the Website and Services available to you at all times, but we cannot guarantee an uninterrupted and fault free service.

Mondaq reserves the right to make changes to the services and/or the Website or part thereof, from time to time, and we may add, remove, modify and/or vary any elements of features and functionalities of the Website or the services.

Mondaq also reserves the right from time to time to monitor your Use of the Website and/or services.

Disclaimer

The Content is general information only. It is not intended to constitute legal advice or seek to be the complete and comprehensive statement of the law, nor is it intended to address your specific requirements or provide advice on which reliance should be placed. Mondaq and/or its Contributors and other suppliers make no representations about the suitability of the information contained in the Content for any purpose. All Content provided "as is" without warranty of any kind. Mondaq and/or its Contributors and other suppliers hereby exclude and disclaim all representations, warranties or guarantees with regard to the Content, including all implied warranties and conditions of merchantability, fitness for a particular purpose, title and non-infringement. To the maximum extent permitted by law, Mondaq expressly excludes all representations, warranties, obligations, and liabilities arising out of or in connection with all Content. In no event shall Mondaq and/or its respective suppliers be liable for any special, indirect or consequential damages or any damages whatsoever resulting from loss of use, data or profits, whether in an action of contract, negligence or other tortious action, arising out of or in connection with the use of the Content or performance of Mondaq’s Services.

General

Mondaq may alter or amend these Terms by amending them on the Website. By continuing to Use the Services and/or the Website after such amendment, you will be deemed to have accepted any amendment to these Terms.

These Terms shall be governed by and construed in accordance with the laws of England and Wales and you irrevocably submit to the exclusive jurisdiction of the courts of England and Wales to settle any dispute which may arise out of or in connection with these Terms. If you live outside the United Kingdom, English law shall apply only to the extent that English law shall not deprive you of any legal protection accorded in accordance with the law of the place where you are habitually resident ("Local Law"). In the event English law deprives you of any legal protection which is accorded to you under Local Law, then these terms shall be governed by Local Law and any dispute or claim arising out of or in connection with these Terms shall be subject to the non-exclusive jurisdiction of the courts where you are habitually resident.

You may print and keep a copy of these Terms, which form the entire agreement between you and Mondaq and supersede any other communications or advertising in respect of the Service and/or the Website.

No delay in exercising or non-exercise by you and/or Mondaq of any of its rights under or in connection with these Terms shall operate as a waiver or release of each of your or Mondaq’s right. Rather, any such waiver or release must be specifically granted in writing signed by the party granting it.

If any part of these Terms is held unenforceable, that part shall be enforced to the maximum extent permissible so as to give effect to the intent of the parties, and the Terms shall continue in full force and effect.

Mondaq shall not incur any liability to you on account of any loss or damage resulting from any delay or failure to perform all or any part of these Terms if such delay or failure is caused, in whole or in part, by events, occurrences, or causes beyond the control of Mondaq. Such events, occurrences or causes will include, without limitation, acts of God, strikes, lockouts, server and network failure, riots, acts of war, earthquakes, fire and explosions.

By clicking Register you state you have read and agree to our Terms and Conditions