Sumario: I. Introducción. — II. Descripción del régimen de declaración de tenencias (blanqueo impositivo). — III. Beneficios para contribuyentes cumplidores. — IV. Modificaciones al Impuesto a los Bienes Personales. — V. Modificación del Impuesto a las Ganancias. — VI. Secreto fiscal. — VII. Registro de Entidades Pasivas del Exterior. — VIII. A modo de conclusión y reflexión final.

I. Introducción

El Senado de la Nación sancionó el 29/06/16 la ley que prevé un régimen de sinceramiento fiscal comúnmente llamado blanqueo. Precisamente, el Título I del Libro II regula un sistema voluntario y excepcional de declaración de bienes en el país y en el exterior a los efectos impositivos.

En su Libro I, Título I, la ley introduce un programa nacional de reparación histórica para solucionar el problema de los jubilados y pensionados que no han percibido lo que las leyes previsionales y la jurisprudencia de la Corte Suprema han dicho que deben percibir. El Título III crea una pensión universal para el adulto mayor de carácter vitalicia y no contributiva para todas las personas de 65 años o más que no sean beneficiarias de una jubilación, pensión o planes sociales. El Libro II, Título I regula el régimen de declaración de bienes al que nos referiremos seguidamente; el Título II introduce una moratoria impositiva para todas las obligaciones vencidas e impagas al 31 de mayo de 2016; el Título III concede beneficios para los contribuyentes cumplidores al que se los premia con una exención del impuesto a los bienes personales (IBP) por tres ejercicios hasta el año 2018 inclusive; el Título IV rebaja gradualmente las alícuotas del IBP para todos los contribuyentes; el Título V modifica ciertos aspectos de la Ley del Impuesto a las Ganancias (LIG) y elimina el impuesto a la ganancia mínima presunta a partir del 01/01/19; y el Título VI y último contiene disposiciones especiales que analizaremos en la medida que se refieren al régimen de sinceramiento fiscal.

II. Descripción del régimen de declaración de tenencias (blanqueo impositivo)

Las personas humanas, las sucesiones indivisas y las sociedades domiciliadas, residentes y constituidas al 31 de diciembre pasado, inscriptas o no en la AFIP, podrán declarar de manera voluntaria y excepcional ante la AFIP hasta el 31 de marzo de 2017 sus tenencias de bienes en el país y en el exterior que no hubieran exteriorizado antes.

Las principales características de esta declaración son las siguientes:

* Comprende todo tipo de bienes en el país y en exterior (moneda nacional o extranjera, inmuebles, muebles, acciones, participaciones sociales, títulos valores, etc.).

* Los bienes de las personas humanas deberán ser preexistentes en el patrimonio del declarante a la fecha de promulgación de la ley, y los de las personas jurídicas al 1 de enero de 2016. En esto se modificó el proyecto que envió el Poder Ejecutivo Nacional (PEN) al Congreso que para las personas humanas preveía que los bienes debían ser preexistentes al 31 de diciembre de 2015. La consecuencia de esta modificación es que podrán blanquease a la tasa del art. 41 las ganancias generadas durante el corriente ejercicio, tasa mucho más baja que las previstas en la LIG.

* No podrán declararse las tenencias de moneda extranjera depositadas en países identificados por el GAFI como de alto riesgo o no cooperantes. Se refiere posiblemente a países que figuran en la lista roja del GAFI (Irán, Corea del Norte) o en la lista gris (Afganistán, Guyana) que carecen de mercados financieros y que a estos efectos resultan irrelevantes. No incluye a Panamá, Suiza y Andorra, centros financieros importantes para los capitales argentinos, que tanto para el GAFI como para la AFIP son países cooperantes (dec. Nº 589/2013) y por lo tanto los activos depositados en entidades financieras de dichas jurisdicciones podrán declararse.

* Cuando las tenencias estén en el exterior se deberá aportar un resumen de la cuenta emitido por la entidad financiera del exterior con la identificación del titular y el saldo.

* No existe obligación de ingresar los bienes al país.

* Si las tenencias estuvieran depositadas a nombre del cónyuge, ascendiente o descendiente o de terceros domiciliados o residentes en el país, por única vez podrán ser declaradas bajo el CUIT personal del declarante, pero a la fecha de la presentación de la declaración jurada correspondiente al IG por el ejercicio 2017, es decir en abril o mayo de 2018, deberán estar a nombre del declarante.

* De igual manera las personas humanas podrán declarar por única vez en su CUIT personal las tenencias que figuren como pertenecientes a sociedades, fideicomisos o fundaciones del exterior cuya titularidad les corresponda al 31/12/15.

Es muy usual que a los efectos de mantener la confidencialidad de la propiedad de los activos, estos figuren a nombre de sociedades constituidas en países de baja o nula tributación. En tal caso los contribuyentes tienen la opción de declarar las participaciones sociales o las tenencias de activos de las sociedades en que participan. Si son varios los derechohabientes o beneficiarios, podrá hacerse la declaración en la proporción que se declare. La cuestión tiene importancia tanto frente a la posible y anunciada introducción en el futuro de un impuesto a la transmisión gratuita de bienes a nivel nacional, como respecto a las instituciones financieras depositarias de los activos, por la declaración que allí se ha efectuado de los beneficiarios finales.

También la tiene para la imposición futura de las utilidades y la utilización de los fondos. En efecto, si la sociedad está constituida en un país colaborador a los efectos impositivos, como lo son Panamá, Andorra o las Islas Vírgenes, sólo serán imponibles para el contribuyente domiciliado en el país los dividendos que pague la sociedad y en la oportunidad en que los pague (LIG art. 133). Es decir que se difiere la imposición a la fecha en que se paguen dividendos o se repartan utilidades. Pero al contribuyente no le será simple usar los fondos a su antojo pues si dispusiese de ellos por medio de una simple cuenta corriente o retirándolos como préstamos que no sean en condiciones de mercado entre partes independientes, corre el riesgo serio que la AFIP considere transparente fiscalmente a la sociedad por el principio de realidad económica, grave cada retiro como una utilidad y le aplique los intereses y multas que prevé la Ley de Procedimientos Tributarios (LIG art. 155).

Se requiere una buena planificación fiscal.

* Si las tenencias estuviesen en el país deberá acreditarse su depósito en una entidad financiera hasta el 31 de octubre próximo.

* Los inmuebles en el país o en el extranjero se valuarán al valor de plaza.

* Los bienes expresados en moneda extranjera deberán valuarse en moneda nacional al valor de cotización de la moneda extranjera tipo comprador del Banco de la Nación Argentina vigente el día de promulgación de la ley, hoy alrededor de $ 15 por dólar. El proyecto de ley enviado al Congreso establecía que el tipo de cambio era el vigente el 31 de diciembre pasado ($ 12,90) con lo cual el blanqueo se ha encarecido considerablemente para el contribuyente con activos en moneda extranjera.

* Deberá pagarse un impuesto especial sobre el valor de los bienes declarados con las tasas siguientes:

(i) 5% de los bienes inmuebles;

(ii) 10% del resto de los bienes declarados antes del 31 de diciembre próximo;

(iii) 15% a partir del 1 de enero de 2017 hasta el 31 de marzo de 2017, fecha en que finaliza el blanqueo.

* No se pagará el impuesto si los bienes a declarar tienen un valor inferior a $305.000 y se abonará 5% si es menor a $800.000.

* La ley otorga tres opciones al contribuyente para no pagar el impuesto especial si ingresa los fondos al país: (i) suscribir un bono que emitirá el Estado nacional a 3 años sin interés intransferible y no negociable; (ii) suscribir un bono que emitirá también el Estado nacional a 7 años con un interés del 1% anual, transferible a partir del cuarto año, con el beneficio adicional que la suscripción original liberará del impuesto especial un monto equivalente a tres veces el monto suscripto (es decir, el contribuyente suscribe por $ 1.000 pero no paga el impuesto por fondos blanqueados por $ 3.000); y (iii) suscribir cuotas de determinados fondos comunes de inversión locales que permanecerán indisponibles por cinco años.

La segunda opción -el bono tres por uno- es sumamente atractiva pues confiando con un tercio de los fondos blanqueados en que el Estado nacional honrará sus deudas, el contribuyente se libera íntegramente del pago del impuesto especial, del IG sobre los intereses y del IB.

* Los sujetos que declaren los bienes quedarán liberados del pago de todos los impuestos nacionales que hubieren omitido y de toda acción civil y por delitos de la ley penal tributaria, penal cambiaria, aduanera e infracciones administrativas. Este beneficio decaerá si la AFIP detectara cualquier bien del contribuyente existente a la fecha de promulgación de la ley que no hubiese sido declarado.

* No quedan liberados por la comisión de otros delitos, por ejemplo los delitos de cohecho, tráfico de influencias o malversación de caudales públicos, o de lavado de activos provenientes de un ilícito penal (Código Penal, artículos 303 y siguientes).

* Los declarantes no estarán obligados a brindar a la AFIP ninguna información adicional a la contenida en las declaraciones, pero no por ello deja de aplicarse la Ley de Lavado de Activos de Origen Delictivo Nº 25.246 respecto a la comisión de otros delitos que no sean los de evasión tributaria o infracción cambiaria. Así el contribuyente no tendrá que dar explicaciones a la AFIP sobre el origen de los fondos declarados ni sobre los movimientos anteriores a la fecha de la declaración.

* Quedan excluidos del régimen los funcionarios públicos que la ley enuncia expresamente y que se hubiesen desempeñado entre el 1 de enero de 2010 y la fecha de entrada en vigencia de la ley, entre los que se encuentran, entre muchos otros, el presidente y vicepresidente de la Nación, jefe de gabinete, ministros, secretarios y subsecretarios del Poder Ejecutivo Nacional (PEN), interventores federales, síndicos generales de la Nación, embajadores, personal de la actividad de las fuerzas armadas y de la policía federal, funcionarios o empleados públicos que integren comisiones de adjudicación de licitaciones, etc. Quedan excluidos también sus cónyuges, padres e hijos menores emancipados.

III. Beneficios para contribuyentes cumplidores

Como una excelente medida de equidad fiscal la ley premia a los contribuyentes que hubiesen cumplido con todas sus obligaciones tributarias en los ejercicios fiscales 2014 y 2015, mediante la exención del IBP por los períodos 2016, 2017 y 2018.

Deberán acogerse al beneficio hasta el 31/3/17.

IV. Modificaciones al Impuesto a los Bienes Personales

Para los ejercicios 2016, 2017 y 2018 y siguientes las tasas se reducen al 0,75%, 0,50% y 0,25% respectivamente.

Sólo se pagará el impuesto por los bienes que resulten superiores a $800.000 en el ejercicio 2016, $950.000 en el ejercicio 2017 y $1.050.000 en 2018.

Para las participaciones sociales la tasa se reduce de la actual 0,50% a 0,25% a partir del presente ejercicio. En definitiva, se reducen sustancialmente las tasas, y se aumenta algo, no mucho, el valor no imponible. El proyecto de ley original preveía la eliminación del tributo a partir del 1 de enero de 2019, lo que fue eliminado. Pareciera, sin embargo, que el impuesto está destinado a desaparecer pues con las tasas reducidas aprobadas, la recaudación, hoy ya muy baja, será mínima, aun con la base ampliada por la inclusión de los fondos del blanqueo.

Sería reemplazado por un impuesto a la transmisión gratuita de bienes a nivel nacional.

En los países donde este impuesto existe, con la denominación de impuesto a la fortuna o similar, los mínimos no imponibles son muchísimo más altos, de tal manera de gravar únicamente a los verdaderamente ricos y además el impuesto está plafonado para que sumado al impuesto a las ganancias, no exceda de un determinado porcentaje de la ganancia imponible.

V. Modificación del Impuesto a las Ganancias

Se introducen modificaciones en el IG relacionadas con rentas financieras locales y del exterior:

* Las diferencias de cambio en las ganancias de fuente extranjera quedan exentas del impuesto y cuando se produzcan enajenaciones de bienes en el exterior, los costos e inversiones computables para determinar la ganancia de fuente extranjera se actualizarán al tipo de cambio vendedor del Banco de la Nación Argentina de la fecha de la enajenación.

Es un primer paso hacia reconocer el ajuste de los valores por inflación y depreciación cambiaria para determinar las ganancias imponibles, que desde cualquier punto de vista y como principio de equidad fiscal debe reconocerse también para las ganancias de fuente argentina.

* Se elimina el impuesto del 10% sobre los dividendos y utilidades de sociedades introducido en septiembre de 2013 y que había llevado el impuesto que pagan los socios de sociedades al 41,5% (35% a la sociedad más 10% sobre el 65% de la utilidad distribuida), tasa evidentemente exorbitante.

* Se deroga el impuesto a la ganancia mínima presunta para los ejercicios que se inicien a partir del primero de enero de 2019.

VI. Secreto fiscal

Existe sin duda una legítima preocupación de quienes se acojan a la declaración voluntaria respecto a las represalias políticas que podría traer la publicidad de la información y también sobre las consecuencias sobre su seguridad personal.

El proyecto de ley trata de enfrentar la cuestión:

* La AFIP queda dispensada de formular denuncia penal respecto de los delitos tributarios y cambiarios, pero está obligada a cumplir como sujeto obligado de las obligaciones establecidas por la Ley 25.246 de Encubrimiento y Lavado de Activos de Origen Ilícito, incluso la obligación de brindar a la UIF toda la información que esta le requiera.

* Para la UIF, la obligación de guardar secreto establecida en la ley incluye la reserva de la identidad de los sujetos reportantes y reportados durante todo el proceso de análisis y la prohibición de revelar la fuente de su información cuando comunique al Ministerio Público el resultado de su investigación a fin de establecer si corresponde ejercer la acción penal.

* Los funcionarios públicos y cualquier tercero que divulgue o reproduzca documentación o información de cualquier forma relacionada con las declaraciones reguladas por la ley incurrirán en la pena por violación de secretos del art. 157 del Cód. Penal. Los terceros además quedarán sujetos a una multa igual a una vez el valor de los bienes exteriorizados de que se trate. Quedan excluidos de esta prohibición los periodistas y los medios de comunicación siempre que la divulgación sea por motivos de interés público.

VII. Registro de Entidades Pasivas del Exterior

La ley crea un Registro de Entidades Pasivas del Exterior a cargo de la AFIP.

Los contribuyentes que sean titulares de más del 50% de las acciones o participaciones del capital, los directores, gerentes y apoderados o quienes desempeñen cargos similares en sociedades, fideicomisos o fundaciones del exterior que obtengan rentas pasivas superiores al 50% de los ingresos brutos durante el año calendario, están obligados a informar a dicho registro los datos que identifiquen a la entidad pasiva y su vinculación con la misma.

Se trata de sociedades que no tienen una actividad industrial, comercial o de servicios propiamente dicha. Su objeto se concentra en administrar portafolios y sus ingresos consisten en intereses, dividendos, regalías, alquileres u otras rentas pasivas.

En consecuencia, además de la obligación de informar en la declaración jurada del IBP la titularidad de acciones y otras participaciones que un contribuyente tiene en sociedades, fundaciones o fideicomisos del exterior, los contribuyentes, directores, gerentes y apoderados deberán informar al nuevo registro los datos de la entidad pasiva y su vinculación.

Esto generará la necesidad de disolver y liquidar aquellas sociedades y fundaciones que en el pasado hayan quedado desactivadas o inutilizadas, situación que por cierto ocurre con mucha frecuencia ya que se trata de sociedades constituidas a los efectos de realizar negocios particulares que muchas veces no se concretan o que se han agotado.

VIII. A modo de conclusión y reflexión final

Entendemos que es una excelente ley. Tanto desde el punto de vista político, como tributario y de equidad fiscal. En la columna de opinión de este diario que publicamos el 14 de diciembre pasado (1) sostuvimos que un blanqueo impositivo de capitales era imperativo para permitir su repatriación e inversión en actividades productivas del país, como reparación moral por el maltrato que sufrieron en las últimas décadas esos capitales que hicieron que los contribuyentes los sacaran del país, y porque de otra manera Suiza no abriría sus puertas al intercambio automático de información a los fines fiscales. Suiza es la sede de uno de los centros financieros donde se ha refugiado una parte importante de los capitales de argentinos.

Esto último es un punto esencial que los legisladores seguramente tuvieron presente cuando analizaron el proyecto de la ley. El intercambio de información con Suiza no es automático a partir de 2018, como han dado a entender numerosos medios. Suiza exige previamente la firma de un acuerdo bilateral con el país en cuestión y sólo firmará ese acuerdo si el país provee medios legales suficientes a sus contribuyentes para la regularización impositiva previa. Y es lógico que así sea. Durante siglos se les exigió a los bancos y mercados financieros confidencialidad y secreto. Hoy se les exige transparencia y apertura. Debe aceptarse el nuevo paradigma, pero hay que otorgarles a los jugadores la oportunidad de acogerse al mismo sin ir presos.

También dijimos que el blanqueo debería ser acompañado de una reforma del IBP. Países como Francia e Italia que tienen impuestos similares sobre el patrimonio, o sobre la fortuna como los denominan, contemplan límites máximos de imposición según cuál sea la renta que producen de tal manera de evitar que el impuesto exceda a la renta y se produzca la descapitalización del contribuyente. Muchos hubiesen dudado de blanquear patrimonios financieros y de pagar de allí en más 1,25% anual de IBP cuando el rendimiento de esos capitales es menor atento a las bajas tasas de interés que prevalecen en los mercados internacionales.

La ley aprobada cumple con todos los elementos para ser exitosa. Es un blanqueo amplio, generoso y tiene un costo aceptable para el contribuyente. Soluciona sustancialmente el obstáculo del IBP reduciendo mucho sus alícuotas, aunque hubiésemos preferido su eliminación a partir del 1 de enero de 2019. Aun a costa de su sustitución por un impuesto a la transmisión gratuita de bienes.

En nuestra opinión el blanqueo será muy exitoso. Mucho más que los cálculos que se han hecho. Quien no se acoja, dentro de poco tiempo no tendrá dónde esconder su patrimonio no declarado y las entidades financieras comenzarán a exigirle que deje de ser cliente. Es muy difícil hacer pronósticos pero nos atrevemos a dar uno. Se estima que los activos en el exterior de propiedad de residentes argentinos ascienden a USD 400.000 millones -equivalentes a un PBI— y que la mitad de ellos no están declarados. Si el 80% se acoge al blanqueo, USD 160.000 millones, y paga una tasa promedio del 8% entre las diferentes opciones, el Estado recaudará unos USD 13.000 millones. Más que suficiente para hacer frente al stock de deuda con los sufridos jubilados y pensionados que hace años que litigan contra el Estado nacional para cobrar lo que se les debe.

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